§ 4 Abs 12 EStG 1988, § 27 Abs 3 EStG 1988, Art 13 DBA USA 1998
Seite 10
Im Revisionsfall war strittig, ob aufgrund des Art 13 Abs 7 des am 1. Februar 1998 in Kraft getretenen DBA-USA das österreichische Besteuerungsrecht für Gewinne aus Anteilsveräußerungen bis 2010 stets aufrecht bleibe, wenn diese Anteile durch steuerneutrale Betriebseinbringungen erworben worden seien oder ob die steuerneutrale Umgründung zwingend einen Auslandsbezug verlangt habe. Im Revisionsfall brachte der Vater des Mitbeteiligten im Jahr 1993 das von ihm gegründete Einzelunternehmen gemäß Art III UmgrStG zu Buchwerten in die O GmbH ein. 2001 übersiedelte der Vater des Mitbeteiligten, der Alleingesellschafter der O GmbH war, unter Aufgabe seines österreichischen Wohnsitzes mit dem nunmehrigen Mitbeteiligten in die USA. Eine Wegzugsbesteuerung erfolgte auf Grund der eingeholten Rechtsauskunft des BMF vom 8. November 2002, GZ 04 4982/13-IV/4/02, (EAS 2119) nicht. Ab dem Jahr 2007 hatten sowohl der Vater als auch der Mitbeteiligte wieder einen Wohnsitz in Österreich, welcher unstrittig auch den Mittelpunkt ihrer Lebensinteressen bildete. Nachdem der Vater des Mitbeteiligten im Jahr 2009 verstarb, übernahmen der Mitbeteiligte und sein Bruder die Anteile an der O GmbH im Erbweg zu jeweils 50 %. Mit Einbringungsvertrag vom 26. Juli 2011 brachten die beiden Gesellschafter ihre Anteile an der O GmbH rückwirkend zum 31. Oktober 2010 gemäß Art III UmgrStG in die O Holding GmbH ein. Die Beteiligung der O Holding GmbH an der O GmbH wurde in der Unternehmensbilanz mit dem gemeinen Wert angesetzt. Die Gegenbuchung erfolgte in der Kapitalrücklage mit demselben Wert, welche im Jahr 2011 und 2012 über Bilanzgewinn aufgelöst wurde. Die im Jahr 2012 und 2014 vorgenommenen Ausschüttungen deklarierte die GmbH in steuerrechtlicher Hinsicht als Einlagenrückzahlungen. Das Finanzamt unterwarf die Einlagenrückzahlungen, soweit sie die Anschaffungskosten der GmbH-Beteiligungen überstiegen, mit Einkommensteuerbescheiden 2012 und 2014 dem besonderen Steuersatz gemäß § 27a EStG 1988 von 25 %. In den dagegen erhobenen Beschwerden wies der Mitbeteiligte darauf hin, dass bei Erstellung der Steuererklärung für das Jahr 2001 irrtümlich davon ausgegangen worden sei, dass keine Wegzugsbesteuerung vorzunehmen sei. Mit dem Umzug des Vaters in die USA habe Österreich daher das Besteuerungsrecht hinsichtlich der stillen Reserven im Anteil an der O GmbH verloren. Es hätte daher beim Vater zu einer Wegzugsbesteuerung kommen müssen. Mit dem Zuzug des Vaters nach Österreich und dem neuerlichen Eintritt in das Besteuerungsrecht der Republik Österreich sei im Zuzugszeitpunkt eine Aufwertung auf den gemeinen Wert gemäß § 31 Abs 3 EStG 1988 idF vor dem BBG 2011 bewirkt worden. Mit dem angefochtenen Erkenntnis gab das BFG den Beschwerden Folge. Die Revision erklärte das BFG für zulässig, weil keine höchstgerichtliche Rechtsprechung zur Frage vorliege, ob aufgrund des Art 13 Abs 7 des am 1. Februar 1998 in Kraft getretenen DBA-USA das österreichische Besteuerungsrecht für Gewinne aus Anteilsveräußerungen bis 2010 stets aufrecht bleibe, wenn diese Anteile durch steuerneutrale Betriebseinbringungen erworben worden seien oder ob die steuerneutrale Umgründung zwingend einen Auslandsbezug verlangt habe. Gegen dieses Erkenntnis richtet sich die Revision des Finanzamtes. Bringt eine ausländische, nicht in der EU oder bestimmten anderen Staaten ansässige Person Vermögen gemäß Art III UmgrStG in eine österreichische Kapitalgesellschaft ein, so ist dies gemäß § 16 Abs 2 Z 2 UmgrStG nur dann unter Buchwertfortführung und sohin ohne Gewinnrealisierung möglich, wenn das Besteuerungsrecht Österreichs hinsichtlich der in den Gesellschaftsanteilen enthaltenen stillen Reserven nicht eingeschränkt ist. Im alten DBA-USA, BGBl Nr 232/1957, fehlte eine dem Art 13 entsprechende Bestimmung. Wie ein Verständigungsverfahren der Vertragsstaaten ergab, wurde dieser Umstand aus Sicht der Vertragspartner so interpretiert, dass die Vertragsstaaten als Quellenstaaten vertraglich nicht gehindert waren, Gewinne – zB aus der Veräußerung von Kapitalgesellschaftsanteilen – zu besteuern (vgl VO BGBl Nr 878/1993; Loukota, Neues österreichischamerikanisches Doppelbesteuerungsabkommen, SWI 1996, 297). Dies hat bewirkt, dass in den USA ansässige Personen, die inländisches Vermögen (etwa einen österreichischen Betrieb) in österreichische Kapitalgesellschaften gemäß Art III UmgrStG eingebracht haben, diesen Vorgang steuerneutral bewerkstelligen konnten. Nach dem neuen Abkommen gilt das OECD-Konzept, demzufolge der Nichtansässigkeitsstaat (Quellenstaat) das Recht verliert, Gewinne aus der Veräußerung von Beteiligungen zu besteuern, sodass ab Wirksamwerden des neuen Abkommens entsprechende Umgründungsvorgänge zur Besteuerung der stillen Reserven führen können. Nach den Erläuterungen zur Regierungsvorlage zum DBA (213 BlgNR 20. GP 81) sollen durch Art 13 Abs 7 ungerechtfertigte Steuervorteile in Bezug auf Veräußerungsgewinne aus steuerlich begünstigten Umgründungsvorgängen vermieden werden. Erkennbares Ziel dieser Bestimmung ist also, die nach dem alten DBA im Rahmen der steuerneutralen Einbringung nicht erfassten stillen Reserven im Rahmen einer Übergangsfrist bei Veräußerung der Beteiligung in Österreich zu erfassen. Diesbezüglich hat man sich auf eine einfach zu vollziehende, dafür grob
