19.2.6 Vermögensübertragungen und ihre Folgen

19.2.6.2.1 Allgemeines

• der Beteiligungsquoten der anderen Gesellschafter ("Fremdquote"; siehe Rz 5926b) und
• der eigenen Beteiligungsquote des übertragenden Steuerpflichtigen ("Eigenquote"; siehe Rz 5926c)

zu unterscheiden.

Hinsichtlich der auf die "Eigenquote" entfallenden stillen Reserven ist gemäß § 32 Abs. 3 Z 1 letzter Satz EStG 1988 Vorsorge gegen eine endgültige Verschiebung von Steuerbelastungen zu treffen, soweit sie ansonsten auf die anderen Gesellschafter entfallen würden (siehe näher zu den Vorsorgemethoden Rz 5926c).

Werden Wirtschaftsgüter von mehreren Steuerpflichtigen aus deren Privatvermögen oder Sonderbetriebsvermögen übertragen, ist § 32 Abs. 3 Z 1 EStG 1988 jeweils gesondert für jeden Übertragungsvorgang anzuwenden.

Zur Ermittlung der Anschaffungskosten des übertragenen Wirtschaftsgutes infolge der Übertragung in die Personengesellschaft sowie zur Behandlung von allfälligen Nebenkosten siehe Rz 5926c.

Zur Übertragung von Wirtschaftsgütern auf eine vermögensverwaltende Personengesellschaft siehe näher Rz 6020 ff.

19.2.6.2.2 Fremdquote

Eine Veräußerung hinsichtlich der Fremdquote liegt dabei ungeachtet dessen vor, ob die Übertragung des Wirtschaftsgutes aus dem Privat- oder Sonderbetriebsvermögen unmittelbar gegen Entgelt erfolgt (Veräußerung des Wirtschaftsgutes an die Personengesellschaft) oder ob die Übertragung ohne Gewährung eines unmittelbaren Entgelts oder von Gesellschafterrechten im Zuge einer Einlage lediglich das variable Kapitalkonto erhöht, das in der Regel einen Entnahmeanspruch widerspiegelt (Tauschbesteuerung nach § 6 Z 14 EStG 1988; siehe dazu Rz 5927b).

Sind die Wirtschaftsgüter auch dem übertragenden Steuerpflichtigen vor wie nach der Übertragung zur Gänze steuerlich zuzurechnen (keine "Fremdquote"), liegt keine Veräußerung (Tausch) vor. Dies ist beispielweise der Fall, wenn der übertragende Steuerpflichtige an der Personengesellschaft zu 100% substanzbeteiligt ist.

19.2.6.2.3 Eigenquote

Gemäß § 32 Abs. 3 Z 1 letzter Satz EStG 1988 haben die an der Übertragung beteiligten Steuerpflichtigen für die weitere Einkünfteermittlung Vorsorge zu treffen, dass es im Hinblick auf die in der Eigenquote enthaltenen stillen Reserven zu keiner endgültigen Verschiebung der Steuerbelastung kommt. Gegen eine solche Verschiebung kann neben den im UmgrStG vorgesehenen Vorsorgemethoden (insbesondere Ergänzungsbilanzen) auch durch eine "schlichte" Evidenzierung der stillen Reserven (samt späterer Zuordnung zum jeweiligen Steuerpflichtigen) vorgesorgt werden, wodurch einer ordnungsmäßigen Buchführung bzw. Einkünfteermittlung Rechnung getragen wird. Werden keine entsprechenden Maßnahmen zur Vorsorge gegen die endgültige Verschiebung der Steuerbelastung hinsichtlich der Eigenquote getroffen, kann dies folglich einen Mangel in der ordnungsmäßigen Gewinnermittlung darstellen; eine "Vollrealisierung" (Aufdeckung der stillen Reserven auch hinsichtlich der Eigenquote) wird dadurch jedoch nicht begründet.

Die Anschaffungskosten des übertragenen Wirtschaftsgutes setzen sich in der Personengesellschaft anteilig aus Eigen- und Fremdquote zusammen. Allfällige Nebenkosten, die im Zusammenhang mit der Übertragung anfallen, sind hinsichtlich der Eigenquote abzugsfähig und hinsichtlich der Fremdquote als Anschaffungs(neben)kosten in der Personengesellschaft anzusetzen.

19.2.6.3.1 Allgemeines

Spiegelbildlich zu § 32 Abs. 3 Z 1 EStG 1988 umfasst der Anwendungsbereich des § 32 Abs. 3 Z 2 EStG 1988 die Überführung von Wirtschaftsgütern aus Personengesellschaften (somit aus Mitunternehmerschaften und aus vermögensverwaltenden Personengesellschaften) und erstreckt sich sowohl auf Überführungen in das Privat- als auch in das Sonderbetriebsvermögen des Steuerpflichtigen.

Auch § 32 Abs. 3 Z 2 EStG 1988 kommt - wie Z 1 - ungeachtet der rechtlichen Grundlage des Übertragungsvorgangs zur Anwendung. Die Regelung umfasst daher (fremdübliche) Veräußerungen eines Wirtschaftsgutes durch die Personengesellschaft an den Gesellschafter aufgrund eines Kaufvertrages, schlichte Entnahmen, die lediglich das variable Kapitalkonto vermindern (insbesondere im Rahmen einer "Gewinnentnahme") sowie Übertragungsvorgänge, die gegen Aufgabe von Gesellschafterrechten (Gesellschaftsanteilen) erfolgen (siehe dazu Rz 5927c).

Für Zwecke der ertragsteuerlich gespaltenen Behandlung des Entnahmevorgangs ist gemäß § 32 Abs. 3 Z 2 EStG 1988 hinsichtlich

• der Beteiligungsquoten der übrigen Gesellschafter ("Fremdquote"; siehe Rz 5926e) und
• der Beteiligungsquote des übernehmenden Steuerpflichtigen ("Eigenquote"; siehe Rz 5926f)

zu unterscheiden.

Werden mehrere Wirtschaftsgüter von mehreren Steuerpflichtigen aus dem Gesellschaftsvermögen der Personengesellschaft jeweils in deren Privatvermögen oder deren Sonderbetriebsvermögen übertragen, ist § 32 Abs. 3 Z 2 EStG 1988 jeweils gesondert für jeden Übertragungsvorgang anzuwenden.

19.2.6.3.2 Fremdquote

Kein (anteiliger) Veräußerungsvorgang liegt vor, wenn der entnehmende Steuerpflichtige bereits vor der Überführung in sein Privat- oder Sonderbetriebsvermögen zu 100% an der Personengesellschaft substanzbeteiligt ist und folglich keine "übrigen Gesellschafter" und somit auch keine "Fremdquote" vorliegen.

19.2.6.3.3 Eigenquote

• eine Entnahme gemäß § 6 Z 4 EStG 1988 (Übertragung von Betriebsvermögen aus einer Mitunternehmerschaft in das Privatvermögen) oder
• ein steuerneutraler Vorgang (Übertragung aus einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft oder Übertragung in das Sonderbetriebsvermögen)

vor.

Erfolgt die Entnahme des Wirtschaftsgutes aus dem Betriebsvermögen der Mitunternehmerschaft in das Privatvermögen zum Teilwert, ist der dabei entstehende Entnahmegewinn ausschließlich bei jenem Gesellschafter zu erfassen, dem das Wirtschaftsgut auch nach der Übertragung zuzurechnen ist ("Eigenquote"), also beim entnehmenden Steuerpflichtigen. Erfolgt die Entnahme des Wirtschaftsgutes hingegen zum Buchwert (zB Grundstück) bzw. liegt ein steuerneutraler Übertragungsvorgang vor, gehen die stillen Reserven hinsichtlich der "Eigenquote" im Wege der anteiligen Buchwertfortführung auf den entnehmenden Gesellschafter über und sind bei diesem weiterhin im außerbetrieblichen Bereich steuerhängig.

Handelt es sich beim übertragenen Wirtschaftsgut um ein im Gesellschaftsvermögen befindliches Grundstück des Altvermögens (§ 4 Abs. 3a Z 3 lit. a iVm § 30 Abs. 4 EStG 1988), ändert die Überführung hinsichtlich der auf die "Eigenquote" bezogenen Altvermögenseigenschaft nichts; das Grundstück stellt insoweit auch nach der Übertragung weiterhin Altvermögen dar (siehe dazu Rz 5927c Beispiel 1).

19.2.6.4.1 Allgemeines

• dem Übertragenden weiterhin zuzurechnen ist (Art. IV UmgrStG; "Eigenquote") oder
• dem Übernehmenden bereits bisher zuzurechnen war (Art. V UmgrStG; "Eigenquote").

Bei nicht unter das UmgrStG fallenden Übertragungen von (Teil-)Betrieben oder Mitunternehmeranteilen gegen Gewährung bzw. als Ausgleich für die Aufgabe ("verunglückte Realteilung") von Gesellschafterrechten an einer Personengesellschaft kommt daher die getrennte Betrachtungsweise hinsichtlich Fremd- und Eigenquote gemäß § 24 Abs. 7 letzter Satz iVm § 32 Abs. 3 Z 1 und Z 2 EStG 1988 ebenfalls sinngemäß zur Anwendung. Zu einer Realisierung kommt es in beiden Konstellationen lediglich hinsichtlich der "Fremdquote". Siehe dazu näher Rz 5718 f.

Dasselbe gilt, wenn die gesellschaftsvertragliche Übertragung von (Teil-)Betrieben oder Mitunternehmeranteilen unter Art. IV und Art. V UmgrStG fällt, jedoch keine Vorsorge gegen die endgültige Verschiebung von Steuerbelastungen nach Maßgabe der Regelungen im UmgrStG getroffen wird.

19.2.6.4.2 "Verunglückter" Zusammenschluss

Werden dem übertragenden Steuerpflichtigen für die Übertragung von begünstigtem Vermögen außerhalb des UmgrStG neue oder weitere Gesellschafterrechte (Gesellschaftsanteile) gewährt, kommt hinsichtlich der "Fremdquote", also insoweit, als das Wirtschaftsgut bzw. das Vermögen künftig den anderen Gesellschaftern steuerlich zuzurechnen ist, § 6 Z 14 zur Anwendung. Die Anwendung des allgemeinen Tauschgrundsatzes führt beim übertragenden Steuerpflichtigen folglich aufgrund von § 24 Abs. 7 letzter Satz iVm § 32 Abs. 3 Z 1 EStG 1988 ebenso zu einer Veräußerung (hinsichtlich der "Fremdquote").

Auch im Falle eines unter Art. IV UmgrStG fallendenden Zusammenschlusses kommt es, soweit gemäß § 24 Abs. 2 UmgrStG im Rahmen des Zusammenschlusses nicht gegen eine endgültige Verschiebung von Steuerbelastungen vorgesorgt wurde (Zusammenschluss ohne ausreichende Vorsorge), gemäß § 24 Abs. 2 UmgrStG iVm § 24 Abs. 7 letzter Satz iVm § 32 Abs. 3 Z 1 EStG 1988 ebenfalls nur hinsichtlich der "Fremdquote" des übertragenen (nach § 23 Abs. 2 UmgrStG begünstigten) Vermögens zu einer Realisierung stiller Reserven ("Teilrealisierung").

Hinsichtlich der Eigenquote muss in allen Fällen aufgrund des Verweises auf § 32 Abs. 3 EStG 1988 durch den Steuerpflichtigen Vorsorge gegen die endgültige Verschiebung von Steuerbelastungen getroffen werden.

19.2.6.4.3 "Verunglückte" Realteilung

Werden anlässlich der Übertragung von begünstigtem Vermögen vom Steuerpflichtigen Gesellschafterrechte (Gesellschaftsanteile) zum Ausgleich aufgegeben und ist Art. V UmgrStG nicht anwendbar, kommt es im Rahmen der Tauschbesteuerung nur zu einem Veräußerungsgewinn in Höhe der "Fremdquote", also nur insoweit, als das Vermögen den übrigen Gesellschaftern infolge der Übertragung nicht mehr zuzurechnen ist (§ 24 Abs. 7 iVm § 32 Abs. 3 Z 2 EStG 1988). Aufgrund der sinngemäßen Anwendung von § 32 Abs. 3 Z 2 EStG 1988 ist der hinsichtlich der "Fremdquote" realisierte Gewinn jeweils nur von den übrigen Gesellschaftern zu versteuern. Im Ausmaß der "Eigenquote", soweit also die übertragenen Wirtschaftsgüter dem Übernehmenden vor wie nach der Übertragung weiterhin steuerlich zuzurechnen sind, sind jeweils die Buchwerte fortzuführen (§ 24 Abs. 7 letzter Satz EStG 1988).

Wird ein (Teil-)Betrieb oder Mitunternehmeranteil übertragen, verbleibt jedoch bei der übertragenden Personengesellschaft kein begünstigtes Vermögen zurück, ist im Hinblick auf die bei dieser Personengesellschaft zurückbleibenden Einzelwirtschaftsgüter § 32 Abs. 3 Z 2 EStG 1988 anzuwenden (Tauschbesteuerung oder Realisierung hinsichtlich der "Fremdquote"; Entnahme hinsichtlich der "Eigenquote"). Da auch hinsichtlich des übertragenen begünstigten Vermögens keine Realteilung iSd Art. V UmgrStG vorliegt (§ 27 Abs. 1 letzter Satz UmgrStG), ist § 24 Abs. 7 EStG 1988 anzuwenden.

Auch im Falle einer unter Art. V UmgrStG fallendenden Realteilung kommt es, soweit gemäß § 29 Abs. 1 Z 2 bzw. Z 2a UmgrStG im Rahmen der Realteilung nicht gegen eine endgültige Verschiebung von Steuerbelastungen vorgesorgt wurde (Realteilung ohne ausreichende Vorsorge), gemäß § 29 Abs. 1 Z 2 bzw. Z 2a iVm § 24 Abs. 2 letzter Satz UmgrStG iVm § 24 Abs. 7 letzter Satz iVm § 32 Abs. 3 Z 2 EStG 1988 ebenfalls nur hinsichtlich der "Fremdquote" des übertragenen (nach § 27 Abs. 2 UmgrStG begünstigten) Vermögens zu einer Realisierung stiller Reserven ("Teilrealisierung"). Hinsichtlich der "Eigenquote" kommt es hingegen zur Buchwertfortführung.

19.2.6.5.1 "Entgeltliche" Übertragung einzelner Wirtschaftsgüter aus dem Privatvermögen des Gesellschafters in das Gesellschaftsvermögen und umgekehrt

Beispiel:

An der XY-OG sind der Gesellschafter X und der Gesellschafter Y zu je 50% beteiligt. Z überträgt ein Grundstück aus dem Privatvermögen (Anschaffungskosten: 100; gemeiner Wert: 130) an die OG; im Gegenzug soll Z zu 1/3 an der OG beteiligt werden. X und Y verzichten dazu im gleichen Ausmaß auf Anteile, sodass sie nach der Übertragung ebenfalls zu je 1/3 an der XYZ-OG beteiligt sind.

Sofern die XY-OG eine Mitunternehmerschaft darstellt, liegt ein Zusammenschluss gemäß Art. IV UmgrStG vor (siehe UmgrStR 2002 Rz 1298). Die Einlage des Grundstücks (nicht begünstigtes Vermögen) unterliegt § 32 Abs. 3 EStG 1988: Nach der Übertragung auf die OG ist das Grundstück dem Z nur noch zu 33,33% zuzurechnen (Eigenquote) und X und Y nunmehr ebenso zu je 33,33% zuzurechnen (Fremdquote). Aus diesem Grund stellt der Vorgang zu 2/3 eine Veräußerung und zu 1/3 eine Einlage dar. Die Veräußerung führt zu Einkünften aus privaten Grundstücksveräußerungen in Höhe von 20. Gegen die Verschiebung von stillen Reserven aus der Eigenquote in Höhe von 2/3 von 10 (6,67) muss Vorsorge getroffen werden.

Im Falle einer 100-prozentigen Substanzbeteiligung des übertragenden Gesellschafters liegt kein Tausch vor (siehe bereits allgemein Rz 5926b).

Beispiel:

An der AB-OG sind der Gesellschafter A und der Gesellschafter B zu je 50% beteiligt. A überträgt ein Grundstück aus dem Privatvermögen an die OG; im Gegenzug kommt es lediglich zur Erhöhung seines variablen Kapitalkontos. Nach der Übertragung auf die OG ist das Grundstück dem A nur noch zu 50% zuzurechnen (Eigenquote) und B nunmehr ebenso zu 50% zuzurechnen (Fremdquote). Aus diesem Grund stellt der Vorgang zu 50% eine Veräußerung und zu 50% eine Einlage dar.

Bei nahen Angehörigen kann jedoch im Ausmaß der Fremdquote von einer Schenkung ausgegangen werden, wenn auch das variable Kapitalkonto der anderen (beschenkten) Gesellschafter entsprechend der jeweiligen Substanzbeteiligung anteilig erhöht wird; diesfalls kommt es hinsichtlich der Fremdquote nicht zu einer Realisierung stiller Reserven. Handelt es sich beim nahen Angehörigen um eine Kapitalgesellschaft, dann stellt die anteilige Schenkung eine Einlage dar, die nach § 6 Z 14 EStG 1988 zu beurteilen ist. Nicht von dieser Ausnahme für nahe Angehörige umfasst ist allerdings die unentgeltliche Übertragung von Wirtschaftsgütern des Sonderbetriebsvermögens in das Gesellschaftsvermögen (siehe dazu näher Rz 5931a).

Eine nicht ausschüttungsgesperrte (unternehmensrechtliche) Kapitalrücklage bei einer Personengesellschaft hat steuerlich den Charakter eines variablen Kapitalkontos. Bei der Beurteilung, ob im Sinne dieser Randzahl von einem Tausch oder von einer Schenkung auszugehen ist, wird aber entscheidend sein, wem die (unternehmensrechtliche) Kapitalrücklage im Falle der Auflösung zukommt (dh. ob es sich um eine alineare Kapitalrücklage handelt oder ob diese bei Auflösung linear auf die Substanzbeteiligten aufzuteilen ist).

• fremdüblichen Veräußerung von Gesellschaftsvermögen durch die Mitunternehmerschaft in das Privatvermögen des Gesellschafters (siehe Beispiel 1);
• Übertragung von Gesellschaftsvermögen in das Privatvermögen des Gesellschafters gegen Aufgabe von Gesellschafterrechten (siehe Rz 5964a Beispiel 2);
• Übertragung von Gesellschaftsvermögen in das Privatvermögen des Gesellschafters gegen Absenkung des variablen Kapitalkontos ("schlichte Entnahme"; siehe Beispiel 2)

hinsichtlich des nach dem Beteiligungsverhältnis weiterhin auf den entnehmenden Steuerpflichtigen entfallenden Teils dieses Wirtschaftsgutes ("Eigenquote") eine Entnahme gemäß § 6 Z 4 EStG 1988 vor und im Übrigen - soweit die Wirtschaftsgüter den anderen Gesellschaftern nachfolgend nicht mehr zuzurechnen sind - eine Veräußerung bzw. Anschaffung ("Fremdquote"). Der anteilige entstehende Veräußerungsgewinn ist von den anderen Gesellschaftern zu versteuern. Erfolgt die Entnahme zum Buchwert, ist diese daher steuerneutral. Erfolgt die Entnahme zum Teilwert, ist der Entnahmegewinn nur durch den übernehmenden Steuerpflichtigen zu versteuern.

Beispiel 1:

An der YZ-OG (Mitunternehmerschaft) sind der Gesellschafter Y und der Gesellschafter Z zu je 50% beteiligt. Im Gesellschaftsvermögen der OG befindet sich ein im Jahr 2000 erworbenes unbebautes Grundstück (Anschaffungskosten 40.000), das zum 31.3.2012 nicht steuerverfangen war ("Altvermögen"). Die OG verkauft das unbebaute Grundstück mit Kaufvertrag vom 20.9.2024 an den Gesellschafter Z um 110.000. Der Gesellschafter Z veräußert im Jahr 2025 sodann das unbebaute Grundstück aus seinem Privatvermögen um 140.000.

Überführung (Verkauf) durch OG an Z:

Die Veräußerung des Grundstücks an Z unterliegt § 32 Abs. 3 Z 2 EStG 1988, woraus sich folgende Rechtsfolgen ergeben:

• • Nach der Übertragung ist das Grundstück dem Z zu 100% zuzurechnen. Insoweit das Grundstück dem übernehmenden Z vor wie nach der Übertragung zuzurechnen ist ("Eigenquote"; 1/2), liegt eine Entnahme gemäß § 6 Z 4 EStG 1988 zum Buchwert vor. Die Altvermögenseigenschaft bleibt für diesen Anteil unverändert aufrecht.
  • Insoweit das Grundstück dem Gesellschafter Y nicht mehr zuzurechnen ist ("Fremdquote"; 1/2), liegt eine Veräußerung vor. Die Einkünfte aus der Grundstücksveräußerung beim Gesellschafter Y können gemäß § 4 Abs. 3a Z 3 lit. a EStG 1988 nach § 30 Abs. 4 EStG 1988 ermittelt werden (anteiliger Veräußerungserlös 55.000 - 86% pauschale Anschaffungskosten = 7.700).

Veräußerung aus dem Privatvermögen des Z:

Die Veräußerung durch Z führt bei diesem zu Einkünften aus privater Grundstücksveräußerung (§ 30 EStG 1988). Die Einkünfte aus der privaten Grundstücksveräußerung können betreffend den Hälfteanteil der "Eigenquote" nach § 30 Abs. 4 EStG 1988 (anteiliger Veräußerungserlös 70.000 - 86% pauschale Anschaffungskosten = 9.800) ermittelt werden. Bei Ermittlung der Einkünfte betreffend des Hälfteanteils der "Fremdquote" kommt § 30 Abs. 3 EStG 1988 zur Anwendung (anteiliger Veräußerungserlös 70.000 - tatsächliche Anschaffungskosten 55.000 = 15.000).

Beispiel 2:

An der AB-OG (Mitunternehmerschaft) sind die Gesellschafter A und B zu je 50% beteiligt. Die OG überträgt ein Grundstück aus dem Gesellschaftsvermögen an A; im Gegenzug kommt es lediglich zu einer Verminderung seines variablen Kapitalkontos.

Die Übertragung des Grundstücks unterliegt § 32 Abs. 3 Z 2 EStG 1988, woraus sich folgende Rechtsfolgen ergeben:

• • Nach der Übertragung auf A ist das Grundstück dem A zu 100% zuzurechnen. Insoweit das Grundstück dem A bereits bisher zuzurechnen war ("Eigenquote"; 50%), stellt der Vorgang eine Entnahme gemäß § 6 Z 4 EStG 1988 zum Buchwert dar.
  • Insoweit das Grundstück bisher dem übrigen Gesellschafter B zuzurechnen war ("Fremdquote"; 50%), liegt eine Veräußerung vor, wobei der Veräußerungsgewinn ausschließlich von B zu versteuern ist.

Bei Übertragungen von Wirtschaftsgütern aus Mitunternehmerschaften an nur einzelne Gesellschafter kann, auch wenn das variable Kapitalkonto der anderen Gesellschafter entsprechend ihrer Substanzbeteiligung vermindert wird, nicht von einer unmittelbaren Schenkung ausgegangen werden, weil bei einer Mitunternehmerschaft stets Betriebsvermögen vorliegt (siehe Rz 5927b). Allerdings kann bei nahen Angehörigen davon ausgegangen werden, dass in einem ersten Schritt eine lineare Entnahme durch alle Gesellschafter der Mitunternehmerschaft erfolgt und in einem zweiten Schritt eine Schenkung. Die Übertragung von Wirtschaftsgütern, deren Entnahme zum Buchwert erfolgt (zB Grundstück), kann daher diesfalls ohne Aufdeckung von stillen Reserven erfolgen.

19.2.6.5.2 "Entgeltliche" Übertragung einzelner Wirtschaftsgüter aus dem eigenen Betrieb des Gesellschafters in das Gesellschaftsvermögen und umgekehrt

Allerdings gelten bei Übertragungen - außerhalb eines im allgemeinen Geschäftsverkehr stattfindenden fremdüblichen Geschäfts - die Rechtsfolgen der § 32 Abs. 3 Z 1 und Z 2 EStG 1988 sinngemäß, wenn die Beteiligung des Gesellschafters an der Personengesellschaft zum Betriebsvermögen eines Betriebes des Gesellschafters gehört und es zur Übertragung von Wirtschaftsgütern zwischen diesem Betrieb des Gesellschafters und dem Gesellschaftsvermögen der Personengesellschaft kommt. Dies bedeutet:

• Im Falle der Übertragung eines Wirtschaftsgutes aus dem Betrieb des Steuerpflichtigen, dem der Mitunternehmeranteil zuzuordnen ist, in das Gesellschaftsvermögen der Personengesellschaft ("Z 1-Vorgang") liegt eine anteilige Veräußerung (und ein anteiliger steuerneutraler Vorgang zu Buchwerten) vor. Eine Entnahmebesteuerung scheidet aus, weil im Ausmaß der Eigenquote eine Übertragung innerhalb desselben Betriebsvermögens vorliegt.

Beispiel 1:

A, B und C sind zu je einem Drittel an der ABC-OG beteiligt. A unterhält einen Betrieb, dem seine Beteiligung an der ABC-OG zuzurechnen ist. A veräußert ein Wirtschaftsgut aus dem Betriebsvermögen seines Betriebes an die ABC-OG.

Insoweit das Wirtschaftsgut A infolge der Übertragung nicht mehr zuzurechnen ist ("Fremdquote"; 2/3), liegt eine Veräußerung vor; insoweit das Wirtschaftsgut A weiterhin auch über die Personengesellschaft zuzurechnen ist ("Eigenquote"; 1/3), liegt ein steuerneutraler Vorgang vor (§ 32 Abs. 3 Z 1 iVm Schlussteil EStG 1988), wobei hinsichtlich der Eigenquote Vorsorge gegen die endgültige Verschiebung von Steuerbelastungen zu treffen ist, insoweit die darauf entfallenden stillen Reserven ansonsten auf B und C entfallen würden.

• Im Falle der Übertragung eines Wirtschaftsgutes aus dem Gesellschaftsvermögen der Personengesellschaft in den Betrieb des Steuerpflichtigen, dem der Mitunternehmeranteil zuzuordnen ist ("Z 2-Vorgang"), liegt eine anteilige Veräußerung (und ein anteiliger steuerneutraler Vorgang zu Buchwerten) vor. Eine Entnahmebesteuerung scheidet aus, weil im Ausmaß der Eigenquote eine Übertragung innerhalb desselben Betriebsvermögens vorliegt.

Beispiel 2:

A, B und C sind zu je einem Drittel an der ABC-OG beteiligt. A unterhält einen Betrieb, dem seine Beteiligung an der ABC-OG zuzurechnen ist. Ein Wirtschaftsgut wird aus dem Gesellschaftsvermögen der ABC-OG an den Betrieb des A veräußert.

Insoweit das Wirtschaftsgut den übrigen Gesellschaftern der ABC-OG (B und C) infolge der Übertragung nicht mehr zuzurechnen ist ("Fremdquote"; 2/3), liegt eine Veräußerung vor, wobei der hinsichtlich der Fremdquote entstehende Veräußerungsgewinn nur bei jenen Gesellschaftern zu erfassen ist, denen die Wirtschaftsgüter infolge der Übertragung nicht mehr zuzurechnen sind (B und C). Insoweit das Wirtschaftsgut dem entnehmenden Steuerpflichtigen A vor wie nach der Übertragung zuzurechnen ist ("Eigenquote"; 1/3), liegt ein steuerneutraler Vorgang vor (§ 32 Abs. 3 Z 2 iVm Schlussteil EStG 1988); die Buchwerte sind hinsichtlich der "Eigenquote" fortzuführen.

19.2.6.5.3 "Entgeltliche" Übertragung einzelner Wirtschaftsgüter aus dem Sonderbetriebsvermögen des Gesellschafters in das Gesellschaftsvermögen und umgekehrt

Die Übertragung von Wirtschaftsgütern aus dem Sonderbetriebsvermögen des Steuerpflichtigen in das Betriebsvermögen einer Mitunternehmerschaft unterliegt der gespaltenen Betrachtung gemäß § 32 Abs. 3 Z 1 EStG 1988.

Soweit die übertragenen Wirtschaftsgüter dem Steuerpflichtigen nach der Übertragung gemäß § 32 Abs. 2 EStG 1988 anteilig nicht mehr zuzurechnen sind ("Fremdquote"), liegt eine Veräußerung vor; dies gilt unabhängig davon, ob die Übertragung des Wirtschaftsgutes unmittelbar gegen Entgelt erfolgt (Veräußerung des Sonderbetriebsvermögens an die Personengesellschaft) oder ob die Übertragung ohne Gewährung eines unmittelbaren Entgelts oder von Gesellschafterrechten im Zuge einer Einlage lediglich das variable Kapitalkonto erhöht, das in der Regel einen Entnahmeanspruch widerspiegelt.

Soweit die übertragenen Wirtschaftsgüter dem Steuerpflichtigen auch nach der Übertragung gemäß § 32 Abs. 2 EStG 1988 weiterhin noch zuzurechnen sind ("Eigenquote"), kommt es zu einer steuerneutralen Übertragung zu Buchwerten, weil insoweit keine Zurechnungsänderung vorliegt; eine Aufspaltung in einen Entnahme- und einen Einlagevorgang ist somit nicht vorzunehmen. Hinsichtlich der auf die Eigenquote entfallenden stillen Reserven ist Vorsorge gegen eine endgültige Verschiebung von Steuerbelastungen zu treffen.

Spiegelbildlich zu § 32 Abs. 3 Z 1 EStG 1988 unterliegt auch der umgekehrte Vorgang der Entnahme von Betriebsvermögen einer Mitunternehmerschaft in das Sonderbetriebsvermögen des Gesellschafters der gespaltenen Betrachtung gemäß § 32 Abs. 3 Z 2 EStG 1988 (siehe bereits Rz 5929). Insoweit die Wirtschaftsgüter nach der Übertragung in das Sonderbetriebsvermögen des Steuerpflichtigen den übrigen Gesellschaftern der Personengesellschaft nicht mehr zuzurechnen sind ("Fremdquote"), liegt daher eine Veräußerung vor, im Übrigen ("Eigenquote") ein steuerneutraler Vorgang (Übertragung zu Buchwerten).

19.2.6.5.4 "Entgeltliche" Übertragung einzelner Wirtschaftsgüter aus dem Sonderbetriebsvermögen des Gesellschafters in ein anderes Sonderbetriebsvermögen

Siehe Rz 5984.

19.2.6.5.5 Veräußerung des Gesellschaftsanteils unter Mitveräußerung oder Zurückbehaltung des Sonderbetriebsvermögens