23.8 Sonderregelung für unberücksichtigte Betriebsstätten (§ 14 Abs. 8 KStG 1988)

§ 14 Abs. 8 erster Satz KStG 1988 sieht vor, dass weder im Inland noch im Betriebsstättenstaat erfasste Erträge einer ausländischen unberücksichtigten Betriebsstätte im Inland steuerlich zu erfassen sind. Dabei handelt es sich entsprechend Art. 9 Abs. 5 ATAD um eine Sonderregelung, die im Fall von unberücksichtigten Betriebsstätten den Ansässigkeitsstaat einer Körperschaft dazu verpflichtet, bei dieser jene Einkünfte zu berücksichtigen, die aus dessen Sicht der im Ausland unberücksichtigten Betriebsstätte zugeordnet werden.

Eine ausländische unberücksichtigte Betriebsstätte iSd § 14 Abs. 3 Z 1 lit. a fünfter Teilstrich KStG 1988 liegt vor, wenn bei einer in Österreich ansässigen Körperschaft aus österreichischer Sicht eine Betriebsstätte in einem anderen Staat besteht, jedoch dieser andere Staat nach dessen Rechtsvorschriften davon ausgeht, dass keine Betriebsstätte vorliegt (siehe dazu bereits Rz 1309hr ff).

Eine D/NI-Steuerdiskrepanz im Zusammenhang mit einer ausländischen unberücksichtigten Betriebsstätte tritt dann ein, wenn eine Zahlung an die im Inland ansässige Körperschaft zu einem steuerlichen Abzug führt und bei der empfangenden Körperschaft weder im Inland (beim Stammhaus) noch in dem anderen Staat (bei der unberücksichtigten Betriebsstätte) aufgrund der unterschiedlichen Beurteilung über das Bestehen der Betriebsstätte steuerlich als Ertrag erfasst wird. Dies setzt voraus, dass für ausländische Betriebsstättengewinne nach dem anzuwendenden DBA die Befreiungsmethode vorgesehen ist; im Anwendungsbereich der Anrechnungsmethode kann dieser D/NI-Effekt nicht eintreten.

§ 14 Abs. 8 erster Satz KStG 1988 führt im Verhältnis zu anderen EU-Mitgliedstaaten zur Durchbrechung einer sich ansonsten aus dem jeweiligen DBA ergebenden Freistellungsverpflichtung (siehe dazu Rz 1309kb) und geht daher dem Abkommen vor.

Im Verhältnis zu Drittstaaten kommt § 14 Abs. 8 KStG 1988 nicht zur Anwendung.

Ob sich tatsächlich eine abkommensrechtliche Verpflichtung zur Freistellung von Einkünften einer ausländischen unberücksichtigten Betriebsstätte ergibt, ist zunächst nach Maßgabe des jeweiligen DBA zu beurteilen.

Sofern der Qualifikationskonflikt hinsichtlich des Bestehens einer ausländischen Betriebsstätte auf unterschiedliches nationales Recht zurückzuführen ist, erlischt die Freistellungsverpflichtung Österreichs nämlich bereits auf abkommensrechtlicher Ebene.

Sofern der Qualifikationskonflikt durch eine unterschiedliche DBA-Auslegung oder durch unterschiedliche Sachverhaltsbeurteilungen ausgelöst wird und das DBA eine dem Art. 23A Abs. 4 OECD-MA entsprechende Regelung vorsieht, erlischt die Freistellungsverpflichtung Österreichs ebenfalls bereits auf abkommensrechtlicher Ebene.

In diesen Fällen wird daher die D/NI-Steuerdiskrepanz bereits auf DBA-Ebene vermieden, sodass § 14 Abs. 8 KStG 1988 nicht mehr zur Anwendung kommt.

§ 14 Abs. 8 KStG 1988 kommt nicht zur Anwendung, wenn bereits durch andere Vorschriften des EStG 1988 oder KStG 1988 (etwa durch das Abzugsverbot des § 12 Abs. 1 Z 10 KStG 1988) das D/NI-Ergebnis durch die Versagung des Betriebsausgabenabzugs beim Zahler beseitigt wurde (siehe dazu bereits Rz 1309ix).

Die Anwendung von § 14 Abs. 8 erster Satz KStG 1988 auf Ebene der empfangenden inländischen Körperschaft geht allerdings der Anwendung von § 14 Abs. 6 Z 1 KStG 1988 bei der zahlenden Körperschaft im Inland vor (siehe dazu bereits Rz 1309iy). In diesem Fall erfolgt die Neutralisierung der Steuerdiskrepanz daher nicht durch die Versagung des Betriebsausgabenabzugs beim Zahler, sondern durch die steuerliche Erfassung der Einnahme beim Empfänger.

Dies gilt auch bei Zahlungen einer inländischen Körperschaft an die unberücksichtigte Betriebsstätte einer in einem anderen EU- Mitgliedstaat ansässigen Körperschaft, wenn der andere EU-Mitgliedstaat entsprechend Art. 9 Abs. 5 ATAD eine § 14 Abs. 8 KStG 1988 vergleichbare Maßnahme zur Vermeidung der D/NI-Steuerdiskrepanz vorsieht.