LStR 2002 - Wartungserlass 2024

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Im Rahmen der laufenden Wartung 2024 werden Änderungen aufgrund

• des Bundesgesetzes, mit dem das Einkommensteuergesetz 1988, das Körperschaftsteuergesetz, die Bundesabgabenordnung, das Gebührengesetz 1957, das Privathochschulgesetz, das Fachhochschulgesetz und das IST-Austria-Gesetz (Gemeinnützigkeitsreformgesetz 2023, BGBl. I Nr. 188/2023),
• des Bundesgesetzes, mit dem das Einkommensteuergesetz 1988, das Körperschaftsteuergesetz 1988, das Umgründungssteuergesetz, die Bundesabgabenordnung, das Allgemeine Sozialversicherungsgesetz, das Kommunalsteuergesetz 1993 und das Familienlastenausgleichsgesetz 1967 geändert werden (Start-Up-Förderungsgesetz, BGBl. I Nr. 200/2023),
• des Bundesgesetzes, mit dem das Einkommensteuergesetz 1988 geändert wird (BGBl. I Nr. 12/2024),
• des Bundesgesetzes, mit dem das Bundesgesetz über den Energiekrisenbeitrag-Strom und das Bundesgesetz über den Energiekrisenbeitrag-fossile Energieträger sowie das Einkommensteuergesetz 1988 geändert werden (BGBl. I Nr. 13/2024),
• des Bundesgesetzes, mit dem das Einkommensteuergesetz 1988, das Körperschaftsteuergesetz 1988, das Mindestbesteuerungsgesetz, das Investmentfondsgesetz 2011, das Immobilien-Investmentfondsgesetz, das Umsatzsteuergesetz 1994, das Gebührengesetz 1957 und die Bundesabgabenordnung geändert werden (Abgabenänderungsgesetz 2024 - AbgÄG 2024, BGBl. I Nr. 113/2024),
• des Telearbeitsgesetzes (BGBl. I Nr. 110/2024),
• des Progressionsabgeltungsgesetzes 2025 (PrAG 2025, BGBl. I Nr. 144/2024),
• der Änderungen der Sachbezugswerteverordnung (BGBl. II Nr. 404/2023 und 290/2024),
• der Änderung der Verordnung betreffend die gemeinsame Versteuerung mehrerer Pensionen (BGBl. II Nr. 41/2024),
• der Änderung der Lohnkontenverordnung 2006 (BGBl. II Nr. 64/2024),
• der Änderung der Verordnung betreffend die elektronische Übermittlung von Daten der Lohnzettel gemäß § 84 Abs. 1 EStG 1988, der Meldungen gemäß §§ 3 Abs. 2 und 109a EStG 1988 sowie 109b EStG 1988 (BGBl. II Nr. 65/2024),
• der Verordnung über die pauschale Berücksichtigung von Aufwendungen aus der betrieblichen oder beruflichen Nutzung von Fahrzeugen (Kilometergeldverordnung - KmGV, BGBl. II Nr. 289/2024),
• der Verordnung über die pauschale Berücksichtigung von Aufwendungen aus der beruflichen Nutzung von Massenbeförderungsmitteln (Fahrtkostenersatzverordnung, BGBl. II Nr. 288/2024),
• der Familienleistungs-Valorisierungsverordnung 2025 (FamValVO 2025, BGBl. II Nr. 314/2024),
• höchstgerichtlicher Entscheidungen, redaktionelle und sonstige Aktualisierungen

in die LStR 2002 eingearbeitet.

Die Änderungen sind durch Fettdruck hervorgehoben. Über die gesetzlichen Bestimmungen hinausgehende Rechte und Pflichten können aus diesem Erlass nicht abgeleitet werden.

Die Lohnsteuerrichtlinien 2002 idF des Wartungserlasses 2024 sind bei Lohnsteuerprüfungen für vergangene Lohnzahlungszeiträume und auf offene Veranlagungsfälle anzuwenden, soweit nichts Anderes geregelt ist bzw. soweit nicht für diese Zeiträume andere Bestimmungen in Gesetzen oder Verordnungen oder günstigere Regelungen in den Lohnsteuerrichtlinien Gültigkeit hatten. Eine geänderte Rechtsansicht stellt keinen Wiederaufnahmegrund gemäß § 303 BAO dar.

1. Rz 3 wird hinsichtlich des Wohnsitzes klarstellend ergänzt

1.2.2 Wohnsitz

3

Für die Auslegung der Begriffe "Wohnsitz" und "gewöhnlicher Aufenthalt" sind § 26 BAO und die hiezu ergangene Rechtsprechung maßgeblich. Dies gilt auch in Fällen, in denen ein Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung anzuwenden ist. Der Begriff "Wohnsitz" nach den Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung hat nur für die Annahme der Ansässigkeit im Sinne des zwischenstaatlichen Steuerrechts, nicht hingegen im Bereich des § 1 EStG 1988 Bedeutung (VwGH 10.3.1961, 1942/60; VwGH 7.4.1961, 1744/60; siehe EStR 2000 Rz 21 bis Rz 26).

Wohnsitz heißt, eine Wohnung innezuhaben, also über Räumlichkeiten tatsächlich und/oder rechtlich verfügen zu können, dh sie jederzeit für den eigenen Wohnbedarf benützen zu können. Dabei kann es sich beispielsweise auch um angemietete Wohnungen oder um Untermietzimmer handeln, die jederzeit für den eigenen Wohnbedarf verwendet werden können. Die polizeiliche Anmeldung ist für den Wohnsitzbegriff im Sinn einer faktischen Wohnmöglichkeit nicht ausschlaggebend, doch kann sie ein Indiz für die Annahme eines Wohnsitzes sein.

Ein Wohnsitz wird nicht begründet, wenn der Arbeitgeber lediglich eine Schlafstelle (entgeltlich oder unentgeltlich) zur Verfügung stellt, die der Arbeitnehmer mit anderen Personen teilen muss oder der Arbeitnehmer an einer Adresse (zB der Betriebsadresse des Arbeitgebers) ohne Wohnräumlichkeiten polizeilich gemeldet wird.

2. In Rz 7a wird die Aufzählung der Länder mit DBA aktualisiert und in Rz 8 der Betrag für 2025 ergänzt (PrAG 2025)

7a

EU-Mitgliedstaaten sind:

Österreich, Belgien, Bulgarien, Dänemark, Deutschland, Estland, Finnland, Frankreich, Griechenland, Großbritannien (bis 31.12.2020), Irland, Italien, Kroatien, Lettland, Litauen, Luxemburg, Malta, Niederlande, Polen, Portugal, Rumänien, Schweden, Slowakei, Slowenien, Spanien, Tschechien, Ungarn, Zypern

EWR-Länder sind die EU-Länder zuzüglich Island, Liechtenstein und Norwegen.

Länder (ausgenommen EU-Länder und EWR-Länder), mit denen ein Doppelbesteuerungsabkommen mit Diskriminierungsverbot abgeschlossen wurde, sind:

Ägypten, Albanien, Algerien, Armenien, Aserbaidschan, Bahrain, Barbados, Belize, Bosnien-Herzegowina (ab 2012), Brasilien, Chile (ab 2016), China, Georgien, Großbritannien (ab 2021), Hongkong (ab 2012), Indien, Indonesien, Iran, Israel, Japan, Kanada, Kasachstan, Katar (ab 2013), Kirgisistan, Korea, Kosovo (ab 2019), Kuba, Kuwait, Malaysia, Marokko, Mazedonien, Mexiko, Moldau, Mongolei, Montenegro (ab 2016), Nepal, Neuseeland, Pakistan, Philippinen, Russische Föderation (suspendiert ab 6. Dezember 2023 bis auf Weiteres, wirksam ab 7. Dezember 2023), San Marino, Schweiz, Serbien, Singapur, Südafrika, Tadschikistan, Taiwan (ab 2015), Thailand, Tunesien, Türkei, Turkmenistan (ab 2017), Ukraine, USA, Usbekistan, VAE, Venezuela, Vietnam, Weißrussland.

8

Die Anwendung des § 1 Abs. 4 EStG 1988 setzt voraus, dass entweder

• die Einkünfte im Kalenderjahr mindestens zu 90% der österreichischen Einkommensteuer unterliegen oder
• die nicht der österreichischen Einkommensteuer unterliegenden Einkünfte betragen jährlich nicht mehr als:

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§ 1 Abs. 4 zweiter Satz EStG 1988 stellt hinsichtlich dieser Antragsvoraussetzungen auf das Welteinkommen ab und verlangt eine Teilung in einen der österreichischen Einkommensteuer unterliegenden Teil einerseits und die übrigen Einkünfte andererseits (VwGH 25.09.2012, 2008/13/0201). Sind die nicht der österreichischen Einkommensteuer unterliegenden Einkünfte negativ, ist § 1 Abs. 4 EStG 1988 anwendbar.

Inländische Einkünfte, die nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung nur der Höhe nach beschränkt besteuert werden dürfen, gelten in diesem Zusammenhang als nicht der österreichischen Einkommensteuer unterliegend.

3. Rz 10 wird zur Steuererstattung und Rz 11 wird klarstellend ergänzt

10

In sachlicher Hinsicht unterliegen auch bei Behandlung als unbeschränkt steuerpflichtig nur die Einkünfte gemäß § 98 EStG 1988 der österreichischen Besteuerung (inländische Einkünfte). Für die Berechnung der SV-Rückerstattung nach § 33 Abs. 8 EStG 1988 sind auch ausländische Einkünfte miteinzubeziehen (vgl. Rz 811e). Im Ausland erlittene Verluste sind gemäß § 2 Abs. 8 EStG 1988 zu berücksichtigen (VwGH 25.09.2012, 2008/13/0201). Bei einer späteren Berücksichtigungsmöglichkeit im Ausland erhöhen diese Verluste im betreffenden Veranlagungsjahr den inländischen Gesamtbetrag der Einkünfte (Nachversteuerung gemäß § 2 Abs. 8 Z 3 EStG 1988). Wird im Veranlagungsjahr, in dem der Nachversteuerungsbetrag zu berücksichtigen ist, kein Antrag gemäß § 1 Abs. 4 EStG 1988 gestellt oder liegen die Voraussetzungen dafür nicht vor, hat die Nachversteuerung im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht zu erfolgen (§ 2 Abs. 8 Z 3 EStG 1988 iVm § 98 Abs. 3 EStG 1988).

Im Ausland zu Unrecht einbehaltene Steuer kann im Rahmen der Veranlagung nicht angerechnet werden. Die Erstattung der zu Unrecht einbehaltenen Steuer ist im jeweiligen DBA-Vertragsstaat zu beantragen.

Die ab der Veranlagung für das Kalenderjahr 2023 geltende Rechtslage zum Progressionsvorbehalt bei unbeschränkt Steuerpflichtigen gilt auch für jene Steuerpflichtigen, die die Option zur unbeschränkten Steuerpflicht gemäß § 1 Abs. 4 EStG 1988 ausüben (siehe dazu Rz 813).

Bei Vorliegen beschränkter Steuerpflicht und Tätigkeit bei einem Arbeitgeber mit Lohnsteuerabzugsverpflichtung in Österreich erfolgt die Besteuerung der Einkünfte gemäß § 70 EStG 1988 . Wird keine freiwillige Veranlagung in Verbindung mit der Option gemäß § 1 Abs. 4 EStG 1988 beantragt, ist für eine Erstattung ein gesonderter Antrag gemäß § 240 BAO einzubringen. Bei diesem Antrag hat zwingend eine Vorausmeldung auf elektronischem Wege mittels Web-Formular zu erfolgen. Das ausgedruckte und unterschriebene Antragsformular ist im Original im Rahmen des ABZ-Verfahrens beim Finanzamt für Großbetriebe postalisch einzubringen.

Das Antragsformular hat die von der ausländischen Behörde unterschriebene Ansässigkeitsbescheinigung sowie die notwendigen Nachweise für die Zuordnung des Besteuerungsrechtes gemäß DBA zu enthalten. Ausnahmen hinsichtlich der Formulare für Ansässigkeitsbescheinigungen bestehen für die Staaten Belgien, Chile, Griechenland, Mexiko, Portugal, Spanien, Thailand, Türkei und USA (Erlass des BMF vom 29.02.2024, 2024-0.082.306 , BMF-AV Nr. 28/2024).

11

Der Antrag auf Option gemäß § 1 Abs. 4 EStG 1988 ist mit dem Formular L1i oder als formloser Antrag beim Finanzamt Österreich einzubringen. Für den Antrag ist eine Bestätigung über den Wohnsitz und die Einkünfte im Ausland (Formular E9) erforderlich.

Die Antragstellung ist nur bis zum Eintritt der Rechtskraft des Bescheides möglich. Ein später gestellter Antrag ist auf Grund der Spezialbestimmung des § 1 Abs. 4 letzter Satz EStG 1988 kein rückwirkendes Ereignis iSd § 295a BAO.

Ab der Veranlagung für das Kalenderjahr 2023 kann der Antrag auch nach erstmaligem Eintritt der Rechtskraft gestellt werden, wenn ein Verfahrenstitel für eine Bescheidänderung vorliegt (zB Wiederaufnahme des Verfahrens; siehe § 39 Abs. 4 EStG 1988).

Die bloße Abgabe des Formulars L1 ist nicht als Antrag auf Behandlung als unbeschränkt steuerpflichtig zu werten, weil mit der Antragstellung nach § 1 Abs. 4 EStG 1988 auch die entsprechenden Voraussetzungen nachzuweisen sind.

4. Rz 41 wird aufgrund des neuen Sonderwochengeldes ( BGBl. I Nr. 64/2024 ) geändert

41

Steuerfrei sind gemäß § 3 Abs. 1 Z 4 lit. a EStG 1988 das Wochengeld nach dem Mutterschutzgesetz, BGBl. Nr. 221/1979, vergleichbare Bezüge aus der gesetzlichen Sozialversicherung und dem Grunde und der Höhe nach gleichartige Zuwendungen aus den Versorgungs- und Unterstützungseinrichtungen der Kammern der selbständig Erwerbstätigen sowie das Sonderwochengeld (Sonderwochengeld-Gesetz, BGBl. I Nr. 64/2024 ), das als Wochengeld iSd EStG 1988 gilt. Unter diese Einrichtungen fällt auch die Pharmazeutische Gehaltskasse als besondere Einrichtung der Apothekerkammer. Steuerfrei ist auch das Krankengeld (Familien- und Tagesgeld), das während des Ruhens des Wochengeldanspruches gewährt wird.

Leistungen nach §§ 24 Abs. 8 VBG, 24b VBG und 36d Abs. 3 Vertragsbedienstetengesetz 1948 (Differenzzahlung von Wochengeld auf vollen Bezug bzw. Ausbildungsbeitrag) sowie Entgeltweiterzahlungen für Beamtinnen während der Zeit des Mutterschutzes sind nicht steuerfrei.

Ausländische Leistungen, die dem österreichischen Wochengeld vergleichbar sind und nach dem Nettoarbeitsverdienst bemessen werden, sind ebenfalls steuerfrei (VwGH 01.03.2007, 2005/15/0166).

Siehe auch Beispiel Rz 10041.

5. Rz 71 wird zu Entwicklungsländern klargestellt

3.3.11 Fachkräfte der Entwicklungshilfe ( § 3 Abs. 1 Z 11 EStG 1988 )

71

Der für die Steuerbefreiung in Betracht kommende Personenkreis ergibt sich aus den Bestimmungen des Entwicklungszusammenarbeitsgesetzes, BGBl. I Nr. 49/2002. Die Einkünfte sind gemäß § 3 Abs. 1 Z 11 lit. b EStG 1988 steuerfrei, wenn sie für Tätigkeiten bezogen werden, die in unmittelbarem Zusammenhang mit konkreten Entwicklungshilfevorhaben stehen, die dem Dreijahresprogramm der österreichischen Entwicklungspolitik entsprechen. Diese Steuerfreiheit gilt jedoch nur insoweit, als die Bezüge für einen dienstlichen Aufenthalt im Einsatzland gezahlt werden. Betreffend die Behandlung von Urlauben, Krankenständen und Dienstreisen ist Rz 62 sinngemäß anzuwenden.

Zu den "Entwicklungsländern" im Sinne des § 3 Abs. 1 Z 11 lit. b EStG 1988 zählen alle Staaten, die im Sinne des § 3 Abs. 1 Entwicklungszusammenarbeitsgesetz "Entwicklungs"-Länder und somit im Anhang zum Dreijahresprogramm der österreichischen Entwicklungspolitik aufgezählt sind. Bezüge für Tätigkeiten, die in Ländern ausgeübt werden, die nicht zu den Entwicklungsländern im Sinne des § 3 Abs. 1 Entwicklungszusammenarbeitsgesetz zählen, sind nicht steuerbefreit.

Für die Steuerbefreiung aus dem Titel des § 3 Abs. 1 Z 11 lit. b EStG 1988 ist eine Mindestaufenthaltsdauer nicht erforderlich, dh. sie kann bereits bei einem eintägigen Einsatz gegeben sein, sofern alle weiteren Voraussetzungen (Entwicklungshelfer bzw. Experte, konkretes Entwicklungshilfevorhaben usw.) vorliegen.

Von der Befreiung von Einkünften aus der Auslandstätigkeit für Entwicklungshilfe werden nur Tätigkeiten erfasst, die von den betreffenden Fachkräften als Arbeitnehmer erzielt werden (VwGH 26.3.2003, 97/13/0114).

6. Rz 77h wird aktualisiert und der Inhalt der Rz 884a bis 884k wird aufgrund des Auslaufens des § 34 Abs. 9 EStG 1988 ( BGBl. I Nr. 62/2018 ) in Rz 77i bis 77m betreffend den Zuschuss zur Kinderbetreuung verschoben

77h

Der Zuschuss ist entweder direkt an eine institutionelle Kinderbetreuungseinrichtung oder an eine pädagogisch qualifizierte Person zu leisten (siehe Rz 77k). Er kann jedoch auch in Form von Gutscheinen (analog Essensbons) geleistet werden, wenn sichergestellt ist, dass die Gutscheine ausschließlich bei institutionellen Kinderbetreuungseinrichtungen eingelöst werden können.

Ab dem Kalenderjahr 2024 können die Kosten einer den gesetzlichen Voraussetzungen entsprechenden Kinderbetreuung durch den Arbeitnehmer selbst verausgabt und diese in Folge (zumindest teilweise) durch den Arbeitgeber ersetzt werden. Der Arbeitnehmer hat dafür eine Rechnung der Kinderbetreuungseinrichtung vorzulegen, die in Folge zum Lohnkonto zu nehmen ist. Die Abwicklung erfolgt wie beim Öffi-Ticket (siehe Rz 750a und Rz 750f). Bis einschließlich zum Kalenderjahr 2023 liegt steuerpflichtiger Arbeitslohn vor, wenn direkt an den Arbeitnehmer Geld ausgezahlt wird.

Der steuerfreie Zuschuss ist ab 2025 unter "Zuschuss zur Kinderbetreuung § 3 Abs. 1 Z 13 lit. b" (bis 2024 unter "sonstige steuerfreie Bezüge") am Lohnzettel auszuweisen.

Wird der Zuschuss für Kinderbetreuungskosten ganz oder teilweise an Stelle des bisher gezahlten steuerpflichtigen Arbeitslohns oder der Lohnerhöhungen, auf die jeweils ein arbeitsrechtlicher Anspruch besteht, geleistet, können diese nicht steuerfrei ausgezahlt werden.

77i

Die Kinderbetreuung im Sinne des § 3 Abs. 1 Z 13 lit. b EStG 1988 hat

• in einer öffentlichen institutionellen Kinderbetreuungseinrichtung,
• in einer privaten institutionellen Kinderbetreuungseinrichtung, die den landesgesetzlichen Vorschriften über Kinderbetreuungseinrichtungen entspricht, oder
• durch eine pädagogisch qualifizierte Person, ausgenommen haushaltszugehörige Angehörige,

zu erfolgen.

77j

Kinderbetreuungseinrichtungen sind insbesondere:

• Kinderkrippen (Kleinkindkrippen, Krabbelstuben)
• Kindergärten (allgemeine Kindergärten, Integrations-, Sonder- und Übungskindergärten)
• Betriebskindergärten
• Horte (allgemeine Horte, Integrations-, Sonder- und Übungshorte)
• altersgemischte Kinderbetreuungseinrichtungen (zB Tagesheimstätten, Kindergruppen, Kinderhäuser)
• elternverwaltete Kindergruppen
• Spielgruppen
• Kinderbetreuung an Universitäten

Unter öffentlichen Einrichtungen sind solche zu verstehen, die von Bund, Ländern, Gemeinden oder Gemeindeverbänden betrieben werden. Private Institutionen sind insbesondere solche, die von Vereinen, gesetzlich anerkannten Kirchen und Religionsgesellschaften, kirchennahen Organisationen, Stiftungen, Familienorganisationen, Betrieben oder natürlichen Personen betrieben werden.

Weiters sind schulische Tagesbetreuungsformen wie beispielsweise offene Schulen (Vormittag Unterricht, Nachmittag Betreuung - fakultativ), schulische Nachmittagsbetreuung, Halbinternate (Unterricht und Betreuung muss klar getrennt werden, ohne Übernachtung), zu berücksichtigen, auch wenn sie einer gesetzlichen Bewilligung nicht bedürfen.

77k

Pädagogisch qualifizierte Personen sind Personen, die eine Ausbildung zur Kinderbetreuung und Kindererziehung nachweisen können (vgl. VwGH 30.09.2015, 2012/15/0211 ).

Die Betreuungsperson muss das 18. Lebensjahr vollendet haben und eine Ausbildung zur Kinderbetreuung und Kindererziehung im Mindestausmaß von 35 Stunden nachweisen. Das Mindestausmaß von 35 Stunden ergibt sich aus dem zitierten VwGH-Erkenntnis, wonach für die pädagogische Qualifizierung zumindest jene Ausbildung gegeben sein muss, welche bei Tagesmüttern und -vätern verlangt wird. Beispielhaft wurde dafür § 4 Abs. 1 Z 4 bis 6 der Wiener Tagesbetreuungsverordnung (WTBVO) idF LGBl. Nr. 94/2001 herangezogen, wonach folgende Ausbildungsinhalte im notwendigen Mindestausmaß absolviert sein müssen:

• Entwicklungspsychologie und Pädagogik
• Kommunikation und Konfliktlösung
• Erste Hilfe-Maßnahmen der Unfallverhütung im Rahmen der Kinderbetreuung

Eine pädagogische Qualifikation liegt jedenfalls vor, wenn entweder ein

• Lehrgang für Tageseltern nach den diesbezüglichen landesgesetzlichen Vorschriften oder eine
• Ausbildung zum Kindergartenpädagogen, zum Horterzieher, zum Früherzieher oder zum Sozialpädagogen oder ein
• pädagogisches Hochschulstudium

abgeschlossen wurde. Hat die Betreuungsperson diese Ausbildung in einem EU- oder EWR-Raum abgeschlossen, wird sie als Nachweis anerkannt. Wurde die Ausbildung nicht oder noch nicht abgeschlossen, liegt eine pädagogische Qualifikation dann vor, wenn die Bildungseinrichtung das Absolvieren der erforderlichen Ausbildungsinhalte im Ausmaß von 35 Stunden bestätigt. Pädagogische Kurse im Rahmen anderer Studien werden nicht anerkannt.

Auch Au-Pair-Kräfte haben eine Ausbildung im Mindestausmaß von 35 Stunden mit den erforderlichen Inhalten zu absolvieren; die Erfahrung durch einen früheren Au-Pair-Aufenthalt reicht als Nachweis nicht aus.

Erfolgt die Kinderbetreuung durch eine pädagogisch qualifizierte Person, die Angehörige im Sinne des § 25 BAO ist und die zum selben Haushalt wie das Kind gehört, darf kein steuerfreier Zuschuss gemäß § 3 Abs. 1 Z 13 lit. b EStG 1988 gewährt werden.

77l

Der Zuschuss darf nur für die unmittelbaren Kosten für die Kinderbetreuung selbst geleistet werden. Dazu zählen auch die Verpflegungskosten sowie das Bastelgeld, die im Zusammenhang mit der Betreuung anfallen. Von den Verpflegungskosten ist aus verwaltungsökonomischen Gründen keine Haushaltsersparnis abzuziehen.

Zuschüsse des Arbeitgebers zum Schulgeld (zB für Privatschulen) fallen nicht unter die Befreiung. Ebenso nicht umfasst sind Kosten für die Vermittlung von Betreuungspersonen und die Fahrtkosten zur Kinderbetreuung.

Bis zum Besuch der Pflichtschule ist in der Regel von Kinderbetreuung auszugehen. Danach sind die Aufwendungen für den Schulbesuch und für die Betreuung außerhalb der Schulzeit zu trennen. Für Kosten für die Betreuung während der schulfreien Zeit (zB Nachmittagsbetreuung oder Ferienbetreuung) kann ein steuerfreier Zuschuss geleistet werden. Sämtliche Kosten für die Ferienbetreuung (zB Ferienlager) sind Kinderbetreuungskosten, sofern die Betreuung durch eine pädagogisch qualifizierte Person erfolgt. Die Rechnung hat eine detaillierte Darstellung zu enthalten, aus der die Gesamtkosten und die Kosten für die Kinderbetreuung hervorgehen.

77m

Zum Nachweis der Kinderbetreuungskosten hat die Kinderbetreuungseinrichtung oder die pädagogisch qualifizierte Betreuungsperson eine Rechnung bzw. einen Zahlungsbeleg mit folgenden Angaben auszustellen:

• Name und Sozialversicherungsnummer bzw. Kennnummer der Europäischen Krankenversicherungskarte des Kindes,
• Rechnungsempfänger (Name und Adresse),
• Ausstellungsdatum,
• Fortlaufende Rechnungsnummer,
• Zeitraum der Kinderbetreuung,
• Bei öffentlichen Kinderbetreuungseinrichtungen Name und Anschrift; bei privaten Einrichtungen zusätzlich Hinweis auf die Bewilligung zur Führung der Einrichtung,
• bei pädagogisch qualifizierten Personen Name, Adresse, Sozialversicherungsnummer bzw. Kennnummer der Europäischen Krankenversicherungskarte und Vorliegen der konkreten Qualifikation durch Beilage einer Kopie des entsprechenden Zeugnisses (zB Kursbestätigung),
• Rechnungsbetrag für reine Kinderbetreuung (gegebenenfalls mit Umsatzsteuer, wenn kein Kleinunternehmer).

Die Nachweise sind zum Lohnkonto zu nehmen (siehe Rz 77h).

7. Rz 112ef zur Mitarbeitergewinnbeteiligung wird klarstellend geändert

112ef

Eine Mitarbeitergewinnbeteiligung ist insoweit steuerpflichtig, als sie (ganz oder teilweise) anstelle des bisher gezahlten Arbeitslohns oder einer üblichen Lohnerhöhung, auf welche jeweils ein arbeitsrechtlicher Anspruch besteht (Bezugsumwandlung), geleistet wird.

Individuell vereinbarte Leistungsbelohnungen, die bisher vom Arbeitgeber freiwillig unter Anspruchsvorbehalt gewährt wurden, gelten nicht als Teil des bisher gezahlten Arbeitslohns und können als steuerfreie Gewinnbeteiligung gewährt werden, wenn die sonstigen Voraussetzungen (§ 3 Abs. 1 Z 35 lit. a, b und d EStG 1988) erfüllt sind.

8. Rz 112h wird aufgrund der Änderung des Klimabonusgesetzes ( BGBl. I Nr. 58/2024 ) ergänzt

3.3.39 Regionaler Klimabonus ( § 3 Abs. 1 Z 37 EStG 1988 )

112h

Der regionale Klimabonus entsprechend dem Klimabonusgesetz, BGBl. I Nr. 11/2022, der der pauschalen Kompensation der Mehrbelastungen aus der Bepreisung von Treibhausgasemissionen dient, ist steuerfrei.

Übersteigt das Einkommen 2024 den Betrag von 66.612 Euro, ist der regionale Klimabonus im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung der Einkommensteuerbemessungsgrundlage hinzuzurechnen ( § 6 Abs. 2 Klimabonusgesetz idF BGBl. I Nr. 58/2024 ). Die Hinzurechnung zum Einkommen auf Grund dieser Sonderbestimmung berührt die Systematik des EStG 1988 nicht. Der regionale Klimabonus ist keiner Einkunftsart zuzuordnen, er hat auf die Ermittlung des Gesamtbetrages der Einkünfte und das Einkommen selbst keine Auswirkung, sondern wird lediglich nach der Ermittlung des Einkommens der Bemessungsgrundlage hinzugerechnet, wenn das ermittelte Einkommen mehr als 66.612 Euro beträgt. In diesem Fall liegt ein Pflichtveranlagungstatbestand vor (siehe Rz 909). Die Hinzurechnung erfasst nur den regionalen Klimabonus für Empfänger ab 18 Jahren ( § 3 Abs. 1 Klimabonusgesetz ), der regionale Klimabonus für Personen unter 18 Jahren ist jedenfalls steuerfrei.

9. Rz 117 wird aufgrund der Änderung des Progressionsvorbehaltes in § 33 Abs. 10 EStG 1988 (AbgÄG 2024) ergänzt

117

Da die Bestimmung des § 3 Abs. 2 EStG 1988 auf einen Durchschnittssteuersatz abstellt, kommt wie beim allgemeinen Progressionsvorbehalt die in § 33 Abs. 10 EStG 1988 zentral verankerte Berechnung zur Anwendung.

Rechtslage bis Veranlagung 2023:

Die in Frage kommenden Steuerabsetzbeträge werden daher bereits bei der Ermittlung des Durchschnittssteuersatzes berücksichtigt. Diese Abzüge sind nach Anwendung des Durchschnittssteuersatzes nicht nochmals abzuziehen (VwGH 26.5.1998, 97/14/0067, 98/14/0040; VwGH 27.5.1998, 98/13/0045).

Rechtslage ab Veranlagung 2024:

Der Durchschnittssteuersatz ist zunächst ohne die in Frage kommenden Steuerabsetzbeträge zu ermitteln, sie werden erst nach Anwendung des Durchschnittssteuersatzes auf das Einkommen berücksichtigt.

10. Rz 118 wird aufgrund der Änderung der Lohnzettel-Datenübermittlungsverordnung ( BGBl. II Nr. 65/2024 ) aktualisiert

118

Um dieses Verfahren zu ermöglichen, wird den die genannten Bezüge auszahlenden Stellen eine besondere Mitteilungspflicht auferlegt. Das Verfahren zur Datenübermittlung ist in der Verordnung des Bundesministers für Finanzen betreffend die elektronische Übermittlung von Daten der Lohnzettel gemäß § 84 Abs. 1 EStG 1988 und der Mitteilungen gemäß § 3 Abs. 1 Z 16c, § 3 Abs. 2, § 84a, § 109a und § 109b EStG 1988 , BGBl. II Nr. 345/2004 idgF, geregelt.

11. Die Überschrift 4.2.2, Rz 154a und 162d werden aufgrund der Änderung der Sachbezugswerteverordnung betreffend Wohnraumbewertung geändert und Rz 162d und 162e werden neu strukturiert zu Rz 162d bis 162h

4.2.2 Wohnraumbewertung ( § 2 der VO über die Bewertung bestimmter Sachbezüge (Sachbezugswerteverordnung ), BGBl. II Nr. 416/2001 idF BGBl. II Nr. 290/2024)

154a

(7) Bei einer vom Arbeitgeber gemieteten Wohnung sind die Quadratmeterwerte gemäß Abs. 1 und 3 der um 25% gekürzten tatsächlichen Miete (samt Betriebskosten, exklusive Heizkosten) einschließlich der vom Arbeitgeber getragenen Betriebskosten gegenüberzustellen; der höhere Wert bildet den maßgeblichen Sachbezug.

(7a) Überlässt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer kostenlos oder verbilligt eine arbeitsplatznahe Unterkunft (Wohnung, Appartement, Zimmer), die nicht den Mittelpunkt der Lebensinteressen bildet, gilt Folgendes:

1. Bis zu einer Größe von 3 5 m ist kein Sachbezug anzusetzen.

2. Bei einer Größe von mehr als 3 5 m aber nicht mehr als 4 5 m ist der Wert gemäß Abs. 1 oder der Wert gemäß Abs. 7 um 35% zu vermindern, wenn die arbeitsplatznahe Unterkunft durchgehend höchstens zwölf Monate vom selben Arbeitgeber zur Verfügung gestellt wird.

3. Soweit Wohnraum mehreren Arbeitnehmern zur gemeinsamen Nutzung zur Verfügung gestellt wird, sind diese Wohnflächen zur Beurteilung der Quadratmetergrenzen nach Z 1 und 2, auf die zur Nutzung berechtigten Arbeitnehmer aufzuteilen. Die anteilige Wohnfläche ist aufgrund der im Lohnzahlungszeitraum überwiegend nutzungsberechtigten Arbeitnehmer zu ermitteln und gilt für alle nutzungsberechtigten Arbeitnehmer.

162d

Überlässt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer kostenlos oder verbilligt eine arbeitsplatznahe Unterkunft (Wohnung, Appartement, Zimmer) und liegen die in Rz 162h genannten Voraussetzungen vor, ist kein Sachbezug anzusetzen, wenn die Größe dieser Unterkunft 35 m² (bis 2024: 30 m²) nicht übersteigt.

Bei Wohnungsgrößen von mehr als 35 m² bis maximal 45 m² (bis 2024: mehr als 30 m² bis maximal 40 m²) vermindert sich der Sachbezugswert um 35%. Voraussetzung für diese Reduktion ist neben Rz 162h allerdings, dass die arbeitsplatznahe Unterkunft durchgehend höchstens zwölf Monate vom selben Arbeitgeber zur Verfügung gestellt wird. Dies wird beispielsweise in einem saisonalen Betrieb (zB Hotel- und Gastgewerbe) der Fall sein.

162e

Wird ein befristetes Dienstverhältnis abgeschlossen und eine arbeitsplatznahe Unterkunft (mit einer Größe von mehr als 35 m² bis maximal 45 m²) zur Verfügung gestellt (alle übrigen Voraussetzungen des § 2 Abs. 7a Sachbezugswerteverordnung sind erfüllt), allerdings das Dienstverhältnis entgegen der ursprünglichen Intention über einen Zeitraum von 12 Monaten hinaus verlängert (der Sachbezug wird weiterhin gewährt), steht der Abschlag von 35% nicht zu.

Der ursprünglich steuerfrei belassene Sachbezug ist in diesem Fall entweder im Rahmen der Aufrollung (§ 77 Abs. 3 EStG 1988) nachzuversteuern oder - sollte eine Aufrollung nicht mehr möglich sein - als sonstiger Bezug gemäß § 67 Abs. 10 EStG 1988 zu behandeln.

Wird ein unbefristetes Dienstverhältnis abgeschlossen und eine arbeitsplatznahe Unterkunft (mit einer Größe von mehr als 35 m² bis maximal 45 m²) zur Verfügung gestellt (alle übrigen Voraussetzungen des § 2 Abs. 7a Sachbezugswerteverordnung sind erfüllt) und das Dienstverhältnis vor Ablauf von zwölf Monaten beendet, kann der Abschlag von 35% nicht (rückwirkend) angewendet werden, da am Beginn der Tätigkeit keine befristete (maximal zwölf Monate dauernde) Zurverfügungstellung der arbeitsplatznahen Unterkunft geplant war.

Wird kurze Zeit (innerhalb eines Kalendermonats bzw. von 30 Tagen) nach Beendigung eines Dienstverhältnisses neuerlich ein Dienstverhältnis beim selben Arbeitgeber begründet und dem Arbeitnehmer wiederum eine arbeitsplatznahe Unterkunft zur Verfügung gestellt, ist - um eine missbräuchliche Umgehung der Zwölf-Monats-Frist zu vermeiden - die Zeitdauer der Zurverfügungstellung der Unterkunft für die Berechnung der Zwölf-Monats-Frist zu kumulieren.

Die Bestimmungen des § 2 Abs. 7a der Verordnung über die Bewertung bestimmter Sachbezüge, BGBl. II Nr. 416/2001 idgF kommen sowohl bei einer im Eigentum des Arbeitgebers stehenden Wohnung als auch für eine vom Arbeitgeber angemietete Wohnung zur Anwendung.

162f

Wird eine Unterkunft mehreren Arbeitnehmern kostenlos oder verbilligt zur Verfügung gestellt, ist der Sachbezugswert entsprechend der eingeräumten Nutzungsmöglichkeit zu aliquotieren (vgl. Rz 162c). Eine Steuerfreiheit steht dann zu, wenn jener Wohnraum, der dem jeweiligen Arbeitnehmer zur Nutzung zur Verfügung steht, 35 m² (bis 2024: 30 m²) nicht übersteigt. Eine Reduktion des Sachbezugswertes (um 35%) steht dann zu, wenn jener Wohnraum, der dem jeweiligen Arbeitnehmer zur Nutzung zur Verfügung steht, 45 m² (bis 2024: 40 m²) nicht übersteigt (vgl. VwGH 14.12.2021, Ra 2017/08/0039).

Für die Beurteilung dieser Quadratmetergrenzen sind ab Jänner 2025 jene Wohnflächen, die mehreren Arbeitnehmern zur gemeinsamen Nutzung zur Verfügung gestellt werden (wie etwa Küche und Gemeinschaftsräume), auf die nutzungsberechtigten Arbeitnehmer aufzuteilen. Dabei ist die Fläche der gemeinsam benutzten Räume durch die Anzahl der im Lohnzahlungszeitraum überwiegend nutzungsberechtigten Arbeitnehmer zu dividieren und gilt für alle nutzungsberechtigten Arbeitnehmer.

162g

Bei der Beurteilung ob eine Unterkunft als arbeitsplatznah zu qualifizieren ist, ist im Wesentlichen auf die rasche Erreichbarkeit der Arbeitsstätte abzustellen. Kann die Arbeitsstätte, unabhängig davon welches Verkehrsmittel genutzt wird, innerhalb von 15 Minuten erreicht werden, ist jedenfalls von einer arbeitsplatznahen Unterkunft auszugehen.

Eine kumulative Berücksichtigung von Abschlägen gemäß § 2 Abs. 3 Z 1 bzw. § 2 Abs. 3 Z 2 und § 2 Abs. 7a der Verordnung über die Bewertung bestimmter Sachbezüge ist nicht möglich.

162h

Zusätzlich zu den in Rz 162d genannten Voraussetzungen darf die zur Verfügung gestellte arbeitsplatznahe Unterkunft nicht den Mittelpunkt der Lebensinteressen des Arbeitnehmers bilden. Eine Wohnung ist dann als Mittelpunkt der Lebensinteressen anzusehen, wenn sie zur Befriedigung des dringenden Wohnbedürfnisses des Arbeitnehmers regelmäßig verwendet wird (insbesondere der Hauptwohnsitz). Der Mittelpunkt der Lebensinteressen des Arbeitnehmers kann entweder im Inland oder im Ausland liegen.

12. Rz 175 bis 175b und 206 werden neu strukturiert zu Rz 175 bis 175c bzw. zu Rz 206 und 206a sowie aufgrund von Anfragebeantwortungen zum Sachbezug Kfz bzw. Fahrrad ergänzt

175

Ein Sachbezugswert für die Fahrten Wohnung - Arbeitsstätte ist nicht anzusetzen, wenn es sich um Spezialfahrzeuge handelt, die auf Grund ihrer Ausstattung eine andere private Nutzung praktisch ausschließen (zB ÖAMTC- oder ARBÖ-Fahrzeuge, Montagefahrzeuge mit eingebauter Werkbank), oder wenn Berufschauffeure das Fahrzeug (PKW, Kombi, Fiskal-LKW), das privat nicht verwendet werden darf, nach der Dienstverrichtung mit nach Hause nehmen. Es handelt sich nur dann um ein Spezialfahrzeug, wenn sich fest verbaute Einbauten (zB Werkstatt, Regale, etc.) im Fahrzeug befinden. Leicht entfernbare Einbauten reichen für die Einstufung als Spezialfahrzeug nicht aus.

Insofern das Spezialfahrzeug anderweitig privat genutzt wird, ist ein Sachbezug nach den allgemeinen Vorgaben zu berücksichtigen (Rz 174b; zur Anwendbarkeit des halben Sachbezugswertes oder des kilometerabhängigen Sachbezugswertes siehe Rz 177). Siehe auch Rz 744 und 745 sowie Beispiel Rz 10175.

175a

Steht das Kfz für den gesamten Kalendermonat nachweislich nicht zur Verfügung (auch nicht für dienstliche Fahrten), ist kein Sachbezugswert hinzuzurechnen. Ein Sachbezugswert ist dann zuzurechnen, wenn nach der Lebenserfahrung auf Grund des Gesamtbildes der Verhältnisse anzunehmen ist, dass der Arbeitnehmer die eingeräumte Möglichkeit, das arbeitgebereigene Kraftfahrzeug privat zu verwenden, - wenn auch nur fallweise - nützt (VwGH 7.8.2001, 97/14/0175 ).

Mit dem Sachbezugswert sind alle geldwerten Vorteile, die mit der Nutzung des arbeitgebereigenen Kfz üblicherweise verbunden sind, abgegolten. Diese entsprechen jenen Aufwendungen, die im Falle der beruflichen Nutzung eines arbeitnehmereigenen Kfz mit dem Kilometergeld abgedeckt werden (siehe dazu Rz 372).

Beginnt oder endet das Dienstverhältnis während eines Abrechnungszeitraumes ("gebrochene Abrechnungsperiode"), ist der Sachbezugswert nach den Aliquotierungsbestimmungen des anzuwendenden Kollektivvertrages zu berechnen. Erhält der Arbeitnehmer Bezüge, die für die Berechnung der Lohnsteuer einen monatlichen Abrechnungszeitraum hervorrufen (zB Ersatzleistung, Kündigungsentschädigung), ist der Sachbezugswert trotzdem nur für die Tage der tatsächlichen Beschäftigung zu berechnen.

Wird einem Arbeitnehmer nachweislich ab einem bestimmten Zeitpunkt im Lohnzahlungszeitraum ein arbeitgebereigenes Kfz erstmalig zur Verfügung gestellt bzw. dauerhaft entzogen, kann der Sachbezug für diesen Lohnzahlungszeitraum entsprechend aliquotiert werden.

175b

Rechtslage für Erstzulassungen bis 31.3.2020:

Der maßgebliche CO2-Emissionswert ergibt sich aus dem CO2-Emissionswert des kombinierten Verbrauches laut Typen- bzw. Einzelgenehmigung gemäß Kraftfahrgesetz 1967 oder der EG-Typengenehmigung. Sofern für ein Kfz kein CO2-Emissionswert vorliegt, ist der Sachbezug in Höhe von 2% der Anschaffungskosten anzusetzen.

Bei bivalenten Erdgasfahrzeugen, für welche zwei CO2-Werte eingetragen sind, kann der niedrigere CO2-Wert für die Berechnung des Sachbezugswertes herangezogen werden.

Rechtslage für Erstzulassungen ab 1.4.2020:

Der maßgebliche CO2-Emissionswert ist

• grundsätzlich der kombinierte WLTP-Wert der CO-Emissionen laut Typenschein bzw. Einzelgenehmigungsbescheid (weltweit harmonisiertes Prüfverfahren für leichte Nutzfahrzeuge),
• bei extern aufladbaren Elektro-Hybridfahrzeugen der gewichtet kombinierte WLTP-Wert der CO-Emissionen laut Typenschein bzw. Einzelgenehmigungsbescheid,
• bei Krafträdern der WMTC-Wert der CO-Emissionen (weltweit harmonisierter Emissions-Laborprüfzyklus).

Diese Werte sind grundsätzlich in der Zulassungsbescheinigung (Zulassungsschein) ausgewiesen bzw. bei Scheckkarten Zulassungsscheinen können sie online abgefragt werden.

Für Kfz mit einer Erstzulassung ab 1. April 2020, die ausnahmsweise keinen WLTP-Emissionswert im Typenschein ausgewiesen haben - zB so genannte auslaufende Serien - ist unbefristet auf die CO2-Emissionswert-Grenze von 118 Gramm pro Kilometer entsprechend der "alten" Regelung der Sachbezugswerteverordnung (§ 4 Abs. 1 idF BGBl. II Nr. 395/2015) abzustellen.

175c

Bei Zurverfügungstellung eines arbeitgebereigenen Kraftfahrzeugs mit einem CO2-Emissionswert von 0 Gramm pro Kilometer ist auch dann ein Sachbezug von Null anzusetzen, wenn im Rahmen der Privatautonomie eine Änderung des Dienstvertrages gegen Reduktion überkollektivvertraglicher Ansprüche (Gehaltsumwandlung) vorgenommen wird (siehe Rz 206).

206

Auch die Zurverfügungstellung eines arbeitgebereigenen bzw. geleasten Fahrrades oder Kraftrades mit einem CO2-Emissionswert von 0 Gramm pro Kilometer zur Privatnutzung im Rahmen einer Gehaltsumwandlung überkollektivvertraglich gewährter Geldbezüge führt nicht zu einem steuerpflichtigen Sachbezug. Eine Gehaltsumwandlung ist nur durch eine im Rahmen der Privatautonomie vorgenommenen Dienstvertragsänderung für die Zukunft (Barlohnreduktion und Überlassung [Elektro-]Fahrrad) steuerlich anzuerkennen.

Entscheidend ist, dass ein bisher vereinbarter Bruttobezug im Rahmen der rechtlichen Zulässigkeit durch Einigung zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer für die Zukunft reduziert wird. Dies gilt unabhängig davon, ob diese Gehaltsumwandlung befristet oder unbefristet vereinbart wird, vorausgesetzt die vereinbarte Reduktion betrifft die Bruttobezüge. Eine Unterschreitung des Mindestbezugs nach Kollektivvertrag ist dabei nicht zulässig. Die Höhe des umgewandelten überkollektivvertraglichen Bezugs ergibt sich aus der privatautonom vereinbarten Gehaltsumwandlung, sodass die Relation dieses Betrages zu den dem Arbeitgeber tatsächlich entstehenden Kosten nicht entscheidend ist.

Wenn nur der laufende Bezug umgewandelt wird und andere Ansprüche (Sonderzahlungen etc.) in der ursprünglichen Höhe weiter gewährt werden, ist dies aus steuerrechtlicher Sicht zulässig, es ist jedoch zu beachten, dass es dadurch üblicherweise zu Sechstelüberschreitungen kommt.

Ist auf das Dienstverhältnis keine zwingende lohngestaltende Vorschrift iSd § 68 Abs. 5 Z 1 bis 6 EStG 1988 anzuwenden, ist eine Gehaltsumwandlung im Rahmen der Privatautonomie möglich.

Bei öffentlich Bediensteten ist auf Grund der typischerweise anderen Systematik der Gehaltsberechnung eine bundes- bzw. landesgesetzliche Regelung notwendig, dass die dienstrechtliche Bestimmung zur Gehaltsumwandlung einer Überzahlung gleichzuhalten ist (zB § 24a Oö Landes-Gehaltsgesetz, Oö. LGBl. Nr. 79/2024).

Der mit Null zu bewertende Sachbezug bleibt auch erhalten, wenn im Rahmen der Privatautonomie die Gehaltsumwandlung während entgeltfreier Zeiträume (zB bei karenzierten Arbeitsverhältnissen, Wochengeldbezug, Krankenstand ohne Entgelt, Aussetzung des Arbeitsverhältnisses) weitergeführt wird.

206a

Kostenbeiträge des Arbeitnehmers sind zulässig und haben keine Auswirkung auf den mit Null zu bewertenden Sachbezug (und mindern auch nicht die Lohnsteuerbemessungsgrundlage).

Soweit sichergestellt ist, dass nur der Arbeitnehmer das (Elektro-)Fahrrad nutzt, sieht die Sachbezugswerteverordnung keine Einschränkung auf nur ein (Elektro-) Fahrrad vor.

Der Kauf des Fahrrads durch den Arbeitnehmer ist gesondert zu beurteilen (siehe Rz 207), eine dem Arbeitnehmer eingeräumte Kaufoption ist daher nicht schädlich.

Es besteht keine Verpflichtung, den Sachbezug von Null aus der privaten Nutzung eines (Elektro-)Fahrrades am Lohnkonto bzw. am L16 anzugeben.

13. Rz 207a (samt Überschrift) bis 207c und 207e bis 207g werden aufgrund der Änderung der Sachbezugswerteverordnung betreffend Ladekosten angepasst und Rz 207e bis 207g werden neu strukturiert zu Rz 207e bis 207j

4.2.6a Aufladen emissionsfreier Kraftfahrzeuge ( § 4c der Sachbezugswerteverordnung idF BGBl. II Nr. 404/2023 )

207a

§ 4c. (1) Stellt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer ein Kraftfahrzeug gemäß § 4 Abs. 1 Z 3 für nicht beruflich veranlasste Fahrten einschließlich Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zur Verfügung, gilt Folgendes:

1. Für das unentgeltliche Aufladen dieses Kraftfahrzeuges beim Arbeitgeber ist ein Sachbezugswert von Null anzusetzen.

2. Ersetzt oder trägt der Arbeitgeber die Kosten für das Aufladen dieses Kraftfahrzeuges, ist keine Einnahme anzusetzen, wenn

a) die Kosten des Aufladens an einer öffentlichen Ladestation nachgewiesen werden, oder

b) beim Aufladen durch den Arbeitnehmer an einer nicht öffentlichen Ladestation die nachweisliche Zuordnung der Lademenge zu diesem Kraftfahrzeug sichergestellt wird und die Höhe des Kostenersatzes wie folgt berechnet wird:

• Die Kosten werden auf Basis des von der Energie-Control Austria für die Regulierung der Elektrizitäts- und Erdgaswirtschaft (E-Control) für das erste Halbjahr des vorherigen Kalenderjahres festgelegten durchschnittlichen Strom-Gesamtpreises (Cent pro kWh) der Haushaltspreise (öffentliches Netz) basierend auf dem Datenstand September im Kalenderjahr des Beobachtungszeitraumes ermittelt.
• Der für das Folgejahr anzuwendende Strompreis ist vom Bundesminister für Finanzen spätestens bis 30. November jeden Jahres im Rechts- und Fachinformationssystem des Finanzressorts ( http://findok.bmf.gv.at/findok ) zu veröffentlichen.

3. Ersetzt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer ganz oder teilweise die Kosten für die Anschaffung einer Ladeeinrichtung für dieses Kraftfahrzeug oder schafft er für den Arbeitnehmer eine Ladeeinrichtung für dieses Kraftfahrzeug an, ist nur der 2.000 Euro übersteigende Wert als Einnahme bzw. geldwerter Vorteil anzusetzen. Wenn der Arbeitgeber die Ladeeinrichtung für dieses Kraftfahrzeug least und dem Arbeitnehmer zur Verfügung stellt, ist auf die im Leasingvertrag der Berechnung der Leasingrate zugrundeliegenden Anschaffungskosten der Ladeeinrichtung abzustellen und als Sachbezug jener Teil der Leasingrate anzusetzen, der sich aus dem Verhältnis des 2.000 Euro übersteigenden Wertes zu den Anschaffungskosten ergibt.

(2) Besteht für den Arbeitnehmer die Möglichkeit, ein nicht arbeitgebereigenes Kraftfahrzeug gemäß § 2 Z 1 Kraftfahrgesetz 1967 mit einem CO2-Emissionswert von 0 Gramm pro Kilometer (§ 4 Abs. 1 Z 4) beim Arbeitgeber unentgeltlich aufzuladen, ist ein Sachbezugswert von Null anzusetzen.

(3) Die Abs. 1 und 2 gelten auch für Fahrräder oder Krafträder mit einem CO2-Emissionswert von 0 Gramm pro Kilometer.

207b

§ 8. (9) § 4c in der Fassung der Verordnung BGBl. II Nr. 504/2022 ist erstmals für Lohnzahlungszeiträume anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2022 enden.

1. Der für einen Kostenersatz maßgebliche Strompreis im Sinne des § 4c Abs. 1 Z 2 lit. b zweiter Teilstrich beträgt für das Kalenderjahr 2023 22,247 Cent/kWh.

2. Abweichend von § 4c Abs. 1 Z 2 lit. b kann der Arbeitgeber für Lohnzahlungszeiträume, die nach dem 31. Dezember 2022 und vor dem 1. Jänner 2026 enden, die Kosten des Arbeitnehmers für das Aufladen eines arbeitgebereigenen Kraftfahrzeuges bis zu einem Betrag von 30 Euro pro Kalendermonat ersetzen, ohne dass eine Einnahme anzusetzen ist, wenn beim Aufladen durch den Arbeitnehmer an einer nicht öffentlichen Ladestation die nachweisliche Zuordnung der Lademenge zu diesem Kraftfahrzeug (§ 4 Abs. 1 Z 3) nicht sichergestellt werden kann .

3. Für Lohnzahlungszeiträume im Kalenderjahr 2023 kann Z 2 auch angewendet werden, wenn die für das Aufladen des Kraftfahrzeuges vom Arbeitnehmer verwendete Ladeeinrichtung nachweislich nicht in der Lage ist, die Lademenge diesem Kraftfahrzeug zuzuordnen.

(10) § 4c Abs. 1 Z 2 lit. b, § 4c Abs. 1 Z 3 und § 8 Abs. 9 Z 2 in der Fassung der Verordnung BGBl. II Nr. 404/2023 sind erstmals für Lohnzahlungszeiträume anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2022 enden.

207c

Wird ein emissionsfreies Fahrzeug (Elektroauto, Elektrokraftrad, Elektrofahrrad) unentgeltlich oder verbilligt beim Arbeitgeber aufgeladen, ist dafür beim Arbeitnehmer kein Sachbezugswert anzusetzen. Dies gilt sowohl für arbeitgebereigene als auch für nicht arbeitgebereigene Fahrzeuge, die dem Arbeitnehmer selbst oder anderen Personen (zB Familienangehörigen) gehören. Aufladen beim Arbeitgeber liegt nur dann vor, wenn

• es an einem Betriebsstandort/einer Betriebsstätte des Arbeitgebers erfolgt oder
• der Arbeitgeber eine entsprechende (anteilige) Verfügungsmacht über den Ladeort und die Ladeeinrichtung hat und die Stromkosten trägt (insbesondere, wenn er den Stromlieferungsvertrag abgeschlossen hat).

Kein Aufladen beim Arbeitgeber liegt beim Aufladen des Elektrofahrzeuges im privaten Bereich des Arbeitnehmers vor.

Ersetzt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer die Stromkosten für ein arbeitnehmereigenes/privates Elektrofahrzeug, handelt es sich nicht um einen Auslagenersatz und es liegt somit steuerpflichtiger Arbeitslohn vor (vgl. Rz 692).

207e

Ersetzt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer die Kosten für das Laden des arbeitgebereigenen Elektrofahrzeuges im Privatbereich des Arbeitnehmers (zB beim Wohnhaus) oder trägt er die Kosten dafür zur Gänze oder teilweise, gilt für Lohnzahlungszeiträume ab Jänner 2023 Folgendes:

Bei Kostenersätzen für das Aufladen im Privatbereich des Arbeitnehmers ist dann keine Einnahme anzusetzen, wenn die nachweisliche Zuordnung der Lademenge zu dem aufgeladenen arbeitgebereigenen Fahrzeug (Elektroauto, Elektromotorrad, Elektromoped oder Elektrofahrrad) sichergestellt wird. Dies kann einerseits durch die Aufzeichnungen von Ladeort und Lademenge durch das Kfz selbst ("In-Vehicle-Aufzeichnungen") erfolgen. Andererseits können diese Nachweise je nach Anbieter entweder durch eigene Apps bzw. Aufzeichnungen des Herstellers (charging history) abgerufen werden. Die Voraussetzung ist auch erfüllt, wenn sich der Arbeitnehmer beim Aufladen des arbeitgebereigenen Kfz bei der Ladeeinrichtung mittels QR-Code und Smartphone-App oder RFID-Chip oder -Karte oder mittels automatischer Authentifizierung des Fahrzeuges am Ladepunkt mittels "Plug & Charge" (ISO 15118) registriert und der Ladevorgang damit eindeutig dem Fahrzeug zugeordnet werden kann (technisch oder indem die Nutzung für andere Fahrzeuge ausgeschlossen ist und auch nachweislich nicht erfolgt) und somit die Lademengen entsprechend zugeordnet werden können.

Die Sachbezugswerteverordnung regelt die Berechnung des Kostenersatzes, da die tatsächlichen Stromkosten üblicherweise erst mit der Jahresabrechnung durch den Energieversorger feststehen. Basis für den Kostenersatz sind die von der Energie-Control Austria für die Regulierung der Elektrizitäts- und Erdgaswirtschaft (E-Control) für das erste Halbjahr des vorherigen Kalenderjahres festgelegten durchschnittlichen Strom-Gesamtpreise (Cent pro kWh) der Haushaltspreise (öffentliches Netz). Der anzuwendende Strompreis basiert auf dem Datenstand vom September und wird bis spätestens 30. November jeden Jahres für das Folgejahr in der Findok veröffentlicht. Für den Kostenersatz sind die pro Ladevorgang des arbeitgebereigenen Fahrzeugs verbrauchten und von der Ladeeinrichtung aufgezeichneten kWh mit dem in der Findok veröffentlichen Preis in Cent pro kWh zu multiplizieren (siehe Rz 207f).

Ersetzt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer einen geringeren Betrag als den nach der Sachbezugswerteverordnung ermittelten maximalen Kostenersatz, ist keine Einnahme anzusetzen. Höhere Kostenersätze sind insoweit steuerpflichtig.

Wenn Ladekosten für das Laden des arbeitgebereigenen Elektrofahrzeuges im privaten Bereich des Arbeitnehmers anfallen, ist es grundsätzlich nicht entscheidend, auf wen im Haushalt des Arbeitnehmers der Stromlieferungsvertrag lautet, da für den Kostenersatz ausschließlich die dem arbeitgebereigenen Kfz zuzuordnenden Kilowattstunden ausschlaggebend sind.

207f

Maximaler steuerfreier Kostenersatz des Arbeitgebers für das Laden des arbeitgebereigenen Elektrofahrzeuges im Privatbereich des Arbeitnehmers:

​

207g

Vom Arbeitgeber geleistete Kostenersätze samt der Lademenge in Kilowattstunden sind ins Lohnkonto einzutragen.

207h

Wenn beim Aufladen im Privatbereich des Arbeitnehmers (zB beim Wohnhaus) eine Zuordnung der Lademenge zum arbeitgebereigenen Kraftfahrzeug (kWh pro Ladevorgang und Fahrzeug) nachweislich nicht erfolgen kann, gibt es von 1.1.2023 bis 31.12.2025 eine Übergangsregelung (§ 8 Abs. 9 Z 2 der Sachbezugswerteverordnung). Der Arbeitgeber kann in diesen Fällen die Kosten des Arbeitnehmers für das Aufladen des arbeitgebereigenen Kraftfahrzeugs in Form eines Pauschbetrages in Höhe von 30 Euro pro Kalendermonat ersetzen, ohne dass eine Einnahme anzusetzen ist. Vom Arbeitgeber geleistete pauschale Kostenersätze samt dem Nachweis der Nichtzuordenbarkeit zum Kfz sind ins Lohnkonto einzutragen bzw. zum Lohnkonto zu nehmen (vgl. Rz 1185).

Die Pauschalregelung gilt nur für Kfz, nicht jedoch für Elektrofahrräder.

207i

Für die Anschaffung einer Ladeeinrichtung für ein arbeitgebereigenes Elektrofahrzeug ist für Lohnzahlungszeiträume ab Jänner 2023 bis zum Betrag von 2.000 Euro kein Sachbezug bzw. keine Einnahme anzusetzen, wenn der Arbeitgeber die Ladeeinrichtung dem Arbeitnehmer zur Verfügung stellt oder bei eigener Anschaffung durch den Arbeitnehmer diesem die Kosten ganz oder teilweise ersetzt (§ 4c Abs. 1 Z 3 der Sachbezugswerteverordnung). Diese Begünstigung gilt nicht nur für fix installierte Ladeeinrichtungen ("Wallbox"). Übersteigen die Anschaffungskosten (inklusive allfälliger erforderlicher Zusatzinvestitionen, zB für Stromleitungen) den Betrag von 2.000 Euro, ist nur der diesen Betrag übersteigende Teil als Sachbezug oder Einnahme zu erfassen. Vom Arbeitgeber übernommene bzw. ersetzte Kosten sind in der jeweils ausbezahlten Höhe in das Lohnkonto einzutragen. Die Versteuerung des übersteigenden Teils ist davon abhängig, ob der Kostenersatz durch den Arbeitgeber einmalig oder laufend ausbezahlt wird. Im Fall der Zurverfügungstellung der Ladeeinrichtung ist der übersteigende Wert als sonstiger Bezug zu versteuern.

Voraussetzung ist, dass zum Zeitpunkt der Anschaffung der Ladeeinrichtung ein arbeitgebereigenes Fahrzeug bereits überlassen wurde bzw. in unmittelbarer zeitlicher Nähe überlassen wird und es sich nachweislich um eine entsprechende Ladeeinrichtung für das arbeitgebereigene Fahrzeug (Elektroauto, Elektrokraftrad, Elektrofahrrad) handelt.

Es ist der Zeitpunkt der Auszahlung des Kostenersatzes relevant (§ 4c Abs. 1 Z 3 der Sachbezugswerteverordnung gilt für Kostenersätze ab 1. Jänner 2023).

207j

Da die Regelung grundsätzlich davon ausgeht, dass der Arbeitnehmer der Eigentümer der Ladeeinrichtung ist bzw. wird, ist bei Beendigung des Dienstverhältnisses für das Behalten der Ladeeinrichtung kein (weiterer) Sachbezug anzusetzen. Auch wenn der Arbeitgeber das (wirtschaftliche) Eigentum an der Ladestation behält, er zB für Ersatz bei Untergang sorgen muss, für die laufende Wartung bzw. die Software zuständig ist, die Nutzung auf das arbeitgebereigene Kfz eingeschränkt ist und/oder bei Ende des Dienstverhältnisses die Ladestation wieder abzubauen ist, ist kein Sachbezug für die Ladestation anzusetzen, vorausgesetzt der Arbeitgeber hat die Ladeeinrichtung für den Arbeitnehmer angeschafft.

Ein Auf-/Umrüsten der Ladestation fällt auch unter die 2.000 Euro Regelung, wenn es sich um nachträgliche Anschaffungs(neben)kosten handelt und die 2.000 Euro noch nicht ausgeschöpft sind.

Wenn der Arbeitgeber eine Ladeeinrichtung least und dem Arbeitnehmer zur Verfügung stellt ( § 4c Abs. 1 Z 3 Sachbezugswerteverordnung ), sind die Anschaffungskosten, die im Leasingvertrag der Berechnung der Leasingrate zugrunde gelegt wurden, heranzuziehen. Für die Berechnung des Sachbezuges ist das prozentuelle Ausmaß der Anschaffungskosten, die den Betrag von 2.000 Euro übersteigen, zu ermitteln. Der errechnete Prozentsatz ist mit der monatlichen Leasingrate zu multiplizieren und der sich daraus ergebende Betrag als Sachbezug zu versteuern.

14. Rz 207h bis 207l werden aufgrund der Änderung der Sachbezugswerteverordnung betreffend Zinsenersparnisse angepasst, neu nummeriert zu 207k bis 207p und die Rz 207q bis 207w neu eingefügt

4.2.6b Zinsenersparnisse bei zinsverbilligten oder unverzinslichen Gehaltsvorschüssen und Arbeitgeberdarlehen ( § 5 der VO über die Bewertung bestimmter Sachbezüge (Sachbezugswerteverordnung), BGBl. II Nr. 416/2001 idF BGBl. II Nr. 404/2023)

Rechtslage ab 01.01.2024

207k

§ 5. (1) Die jährliche Zinsenersparnis bei zinsverbilligten Gehaltsvorschüssen und Arbeitgeberdarlehen ist die Differenz zwischen dem tatsächlichen Zinssatz (Sollzinssatz) und dem Prozentsatz gemäß Abs. 2 oder Abs. 3. Bei unverzinslichen Gehaltsvorschüssen und Arbeitgeberdarlehen ist der Prozentsatz gemäß Abs. 3 anzusetzen.

207l

(2) Bei Gehaltsvorschüssen und Arbeitgeberdarlehen mit einem variablen Sollzinssatz wird der Prozentsatz für jedes Kalenderjahr im jeweiligen Vorjahr wie folgt ermittelt:

1. Auf Grund der von der Europäischen Zentralbank veröffentlichten Monatsdurchschnittstabelle des Euribor für zwölf Monate ist für den Zeitraum vom 1. Oktober des Vorjahres bis zum 30. September des laufenden Jahres ein Durchschnittswert zu ermitteln, der um 0,75 Prozentpunkte erhöht wird.

2. Der sich nach Z 1 ergebende Prozentsatz ist auf halbe Prozentpunkte kaufmännisch zu runden.

3. Der Prozentsatz ist vom Bundesminister für Finanzen spätestens zum 30. November jeden Jahres für das Folgejahr im Rechts- und Fachinformationssystem des Finanzressorts (http://findok.bmf.gv.at/findok ) zu veröffentlichen.

Der jeweilige Prozentsatz gemäß Z 1 und 2 ist für Zeiträume, für die Zinsen variabel festgelegt wurden, maßgeblich.

207m

(3) Bei Gehaltsvorschüssen und Arbeitgeberdarlehen gilt für Zeiträume mit einem unveränderlichen Sollzinssatz Folgendes:

1. Als Prozentsatz ist der von der Oesterreichischen Nationalbank für den Monat des Abschlusses des Darlehensvertrages veröffentlichte "Kreditzinssatz im Neugeschäft an private Haushalte für Wohnbau mit anfänglicher Zinsbindung über zehn Jahre", der um 10 Prozent vermindert wird (Referenzzinssatz), anzusetzen.

2. Der Prozentsatz gemäß Z 1 ist für den gesamten Zeitraum, für den Zinsen unveränderlich festgelegt wurden, maßgeblich.

207n

(4) Die Höhe der Raten und die Rückzahlungsdauer haben keinen Einfluss auf das Ausmaß des Sachbezuges. Die Zinsenersparnis ist vom aushaftenden Kapital zu berechnen. Die Zinsenersparnis ist ein sonstiger Bezug gemäß § 67 Abs. 10 des Einkommensteuergesetzes 1988 , BGBl. Nr. 400/1988. Übersteigen Gehaltsvorschüsse und Arbeitgeberdarlehen insgesamt den gemäß § 3 Abs. 1 Z 20 Einkommensteuergesetz 1988 steuerfreien Betrag von 7 300 Euro, ist ein Sachbezug nur vom übersteigenden Betrag zu ermitteln.

207o

Wird dem Arbeitnehmer vom Arbeitgeber ein Darlehen oder ein Gehaltsvorschuss gewährt, ist bis zu einem Betrag von 7.300 Euro kein Sachbezug anzusetzen (Freibetrag gemäß § 3 Abs. 1 Z 20 EStG 1988 ). Wird dieser Betrag überschritten, ist der Sachbezug nur vom übersteigenden Betrag zu ermitteln. Die Höhe der Raten und die Rückzahlungsdauer haben keinen Einfluss auf das Ausmaß des Sachbezuges. Die Zinsenersparnis ist dabei vom aushaftenden Kapital zu berechnen und stellt einen sonstigen Bezug gemäß § 67 Abs. 10 EStG 1988 dar.

Ein sachbezugsrelevantes Arbeitgeberdarlehen bzw. Gehaltsvorschuss kann dem Arbeitnehmer zinsverbilligt oder unverzinslich gewährt werden.
Ein zinsverbilligtes Darlehen kann mit einem veränderlichen (variablen, Rz 207q) oder mit einem unveränderlichen (fixen) Sollzinssatz (Rz 207s) verzinst sein. Bei einem unverzinslichen Darlehen beträgt der Sollzinssatz null, dh der Arbeitnehmer hat lediglich die vereinbarten Darlehensraten zurückzuzahlen (Rz 207w).

207p

Kein Gehaltsvorschuss bzw. kein Arbeitgeberdarlehen im Sinne des § 15 EStG 1988 liegt dann vor, wenn eine Vorschusszahlung gemäß § 78 Abs. 1 EStG 1988 zu versteuern ist (zur Abgrenzung siehe Rz 633). Die Berechnung der Zinsenersparnis kann kontokorrentmäßig oder nach Monatsständen vorgenommen werden.

4.2.6b.1 Arbeitgeberdarlehen und Gehaltsvorschuss mit variablem Sollzinssatz

207q

Liegt ein variabel verzinstes Arbeitgeberdarlehen oder Arbeitgebervorschuss vor, ergibt sich die Zinsenersparnis aus der Differenz zwischen dem Referenzzinssatz, der jährlich bis spätestens zum 30. November für das Folgejahr in der Findok zu verlautbaren ist, und dem vereinbarten niedrigeren variablen Sollzinssatz.

Für Arbeitgeberdarlehen und Gehaltsvorschüsse mit einem variablen Sollzinssatz kommt es mit der Fassung der Sachbezugswerteverordnung BGBl. II Nr. 404/2023 zu keiner Änderung der bisherigen Rechtslage: die Ermittlung dieses Prozentsatzes erfolgt wie bisher aufgrund der Monatsdurchschnittstabelle des 12-Monats-Euribor.

Zu "gemischt verzinsten Darlehen" siehe Rz 207t.

207r

Der Prozentsatz gemäß § 5 Abs. 2 der Verordnung über die Bewertung bestimmter Sachbezüge , BGBl. II Nr. 416/2001 idgF, beträgt:

​

4.2.6b.2 Arbeitgeberdarlehen und Gehaltsvorschuss mit unveränderlichem Sollzinssatz

207s

Für Arbeitgeberdarlehen und Gehaltsvorschüsse ergibt sich der Zinsvorteil für Zeiträume mit einem unveränderlichen (fixen) Sollzinssatz aus der Differenz zwischen dem von der Österreichischen Nationalbank für den Monat des Abschlusses des Darlehensvertrages veröffentlichten "Kreditzinssatz im Neugeschäft an private Haushalte für Wohnbau mit anfänglicher Zinsbindung über zehn Jahre", der um 10 Prozent vermindert wird (Referenzzinssatz) und dem jeweils tatsächlich vereinbarten Sollzinssatz. Der Zinssatz wird als Teil des statistischen Datenangebots auf der Website der Österreichischen Nationalbank (https://www.oenb.at/Statistik/Standardisierte-Tabellen/zinssaetze-und-wechselkurse/Zinssaetze-der-Kreditinstitute.html ) veröffentlicht.

Im Fall einer Kredit-Aufstockung ist für den aufgestockten Betrag der für den Monat der Aufstockungsvereinbarung veröffentlichte Zinssatz heranzuziehen. Für das ursprüngliche Darlehen gilt der Zinssatz zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses unverändert weiter.

Ist bei länger zurückliegenden Vertragsabschlüssen das konkrete Abschlussdatum nicht verfügbar oder nur aufwendig ermittelbar, kann ausnahmsweise auf das Datum der Anlage des Darlehenskontos abgestellt werden, wenn sichergestellt ist, dass dieses Datum nur wenige Tage vom Vertragsabschluss abweicht.

Ist der Zinssatz für den Monat des Abschlusses des Darlehensvertrages noch nicht veröffentlicht, kann vorläufig der zuletzt veröffentlichte Zinssatz herangezogen werden. Sobald der Zinssatz des Abschlussmonats bekannt ist, ist dieser rückwirkend zu berücksichtigen. Ist der Vertragsabschluss im Dezember und der entsprechende Dezemberwert von der OeNB bis 15. Februar des Folgejahres noch nicht veröffentlicht, kann der zuletzt veröffentlichte Zinssatz (für November) herangezogen werden. Ab Jänner des Folgejahres ist jedenfalls der Dezemberwert heranzuziehen.

207t

Der für den Monat des Abschlusses des Darlehensvertrages ermittelte Prozentsatz ( § 5 Abs. 3 Sachbezugswerteverordnung ) ist für den gesamten Zeitraum, für den fixe Zinsen festgelegt wurden, maßgeblich. Weist der Darlehensvertrag für die Ratenrückzahlungsdauer sowohl einen fixen Sollzinssatz (null oder in anderer Höhe) als auch einen variablen Sollzinssatz auf ("gemischt verzinstes Darlehen"), kommt die jeweilige Ermittlungsmethode für den entsprechend vereinbarten Zeitraum zur Anwendung.

207u

Für Darlehensverträge mit fixem Sollzinssatz, die in den Kalenderjahren 2003 bis 2023 abgeschlossen wurden, ist für Lohnzahlungszeiträume ab 1. Jänner 2024 die neue Rechtslage der Sachbezugswerteverordnung idF BGBl. II Nr. 404/2023 (Rz 207m, 207s) anzuwenden. Auch in diesen Fällen ist der Monat des Abschlusses des Darlehensvertrages maßgebend für den Referenzzinssatz, weshalb der historische Referenzzinssatz heranzuziehen ist. Widerspricht der Arbeitnehmer der Neuregelung bis 30. Juni 2024, ist wie bis 2023 der jährlich wechselnde variable Zinssatz anzuwenden. Auch für Darlehensverträge mit Fixzinskonditionen, die vor dem Jahr 2003 abgeschlossen wurden, ist die bis 2023 geltende Regelung gemäß § 5 der Sachbezugswerteverordnung idF vor BGBl. II Nr. 404/2023 anzuwenden.

207v

Die nachträgliche Umstellung von einem variablen auf einen fixen Zinssatz stellt für Zwecke der Sachbezugsbewertung auf Grund der unterschiedlichen Berechnung des geldwerten Vorteils einen neu zu bewertenden Sachverhalt dar und gilt demnach als neuer Darlehensvertrag im Sinne der Verordnung. Dementsprechend ist in diesen Fällen auch der Referenzzinssatz zum Zeitpunkt der Fixzinsvereinbarung (und nicht des ursprünglichen Vertragsabschlusses über die variable Verzinsung) der Sachbezugsbewertung zu Grunde zu legen.

4.2.6b.3 Unverzinsliche Arbeitgeberdarlehen und Gehaltsvorschüsse

207w

Bei unverzinslichen Arbeitgeberdarlehen und Gehaltsvorschüssen kommt die selbe Ermittlungsmethode wie bei fix vereinbarten Sollzinssätzen zur Anwendung, siehe Rz 207s ff.

15. Rz 212 wird aufgrund des VwGH-Erkenntnisses vom 19.10.2022, Ra 2021/15/0011, klargestellt und ergänzt

212

Die Zusage an einen Mitarbeiter, dass er zu einem späteren Zeitpunkt Aktien zu einem bestimmten Wert kaufen kann, führt nicht zu einem Zufluss im Zeitpunkt der Einräumung, da es sich bei Optionen, unabhängig davon, ob sie frei handelbar sind oder nicht, lediglich um eine Chance des Arbeitnehmers handelt. Der geldwerte Vorteil wird erst im Zeitpunkt der Ausübung (exercise) oder anderweitigen Verwertung (zB Verkauf) der Option realisiert (= Zufluss) (VwGH 19.10.2022, Ra 2021/15/0011; VwGH 15.12.2009, 2006/13/0136). Ebenso findet bei verschiedenen so genannten Stock Options-Modellen, bei denen die Zusage des Aktienerwerbs zu einem bestimmten Kurs an zusätzliche Bedingungen geknüpft ist, die auf ein bestimmtes Verhalten des Arbeitnehmers abstellen (zB der Arbeitnehmer muss zum möglichen Zeitpunkt der Ausübung noch bei der Firma beschäftigt sein), der Zufluss erst im Zeitpunkt der Ausübung des Rechtes statt.

Wurde bereits im Zeitpunkt der Übertragung der Option eine Versteuerung vorgenommen, obwohl ein Zufluss im Sinne der angeführten VwGH-Erkenntnisse nicht gegeben war, kommt es im Zeitpunkt der Ausübung zu keiner Besteuerung.

16. In Rz 215 samt Überschrift wird ein Hinweis auf Start-Up-Mitarbeiterbeteiligungen ergänzt

4.3.2 Mitarbeiterbeteiligungen (ausgenommen Start-Up-Mitarbeiterbeteiligung gemäß § 67a EStG 1988 )

215

Zur ab 2024 anwendbaren Start-Up-Mitarbeiterbeteiligung siehe Rz 1125d bis 1125x.

Die unentgeltliche oder verbilligte Übertragung von Beteiligungen an Arbeitnehmer stellt einen Vorteil aus dem Dienstverhältnis dar. Werden vom Arbeitgeber Vermögensbeteiligungen wie zB Aktien an Arbeitnehmer übertragen, kommt es im Zeitpunkt der Übergabe zum Zufluss beim Arbeitnehmer. Hinsichtlich der Steuerbefreiung bei unentgeltlicher oder verbilligter Abgabe von Beteiligungen durch den Arbeitgeber siehe § 3 Abs. 1 Z 15 lit. b EStG 1988.

17. Rz 243, 244 und 245 werden zur Berücksichtigung von Versicherungsbeiträgen als Werbungskosten ergänzt (VwGH 29.03.2022, Ro 2020/15/0002, sowie weitere Klarstellungen)

5.3 Versicherungsbeiträge ( § 16 Abs. 1 Z 4 EStG 1988 )

5.3.1 Verpflichtende und freiwillige Beiträge

243

Unter § 16 Abs. 1 Z 4 EStG 1988 fallen jedenfalls Pflichtbeiträge an inländische gesetzliche Sozialversicherungsträger bzw. Einrichtungen, denen die Funktion eines inländischen gesetzlichen Sozialversicherungsträgers zukommt. Solchen Pflichtbeiträgen sind Arbeitnehmerbeiträge von gemäß § 5 Abs. 1 Z 3 lit. a ASVG aus der Vollversicherung ausgenommenen Arbeitnehmern sowie Arbeitnehmer-Beiträge an das Pensionsinstitut für Verkehr und öffentliche Einrichtungen gleichzuhalten. Das Service-Entgelt für die e-card gemäß § 31c ASVG ist vom Versicherten (im Gegensatz zur Krankenscheingebühr) unabhängig von einer Leistung zu zahlen und stellt daher ebenfalls einen Pflichtbeitrag gemäß § 16 Abs. 1 Z 4 EStG 1988 dar.

Wird bei Bezug einer ausländischen Rente im Sinne des § 73a ASVG, § 29a GSVG, § 26a BSVG oder § 22b B-KUVG der für die diese Rente zu entrichtende Krankenversicherungsbeitrag von der inländischen Pension einbehalten bzw. - bei zu geringer Höhe der inländischen Pension - gesondert vorgeschrieben, liegen ebenfalls Pflichtbeiträge gemäß § 16 Abs. 1 Z 4 EStG 1988 vor.

Freiwillige Beiträge zu einer inländischen gesetzlichen Krankenversicherung sind gemäß § 16 Abs. 1 Z 4 lit. e EStG 1988 abzugsfähig, sofern sie der Höhe nach insgesamt Pflichtbeiträgen in der gesetzlichen Sozialversicherung entsprechen. Beiträge auf Grund einer inländischen oder ausländischen Versicherungspflicht sind nur insoweit abzugsfähig, als sie der Höhe nach insgesamt Pflichtbeiträgen in der gesetzlichen Sozialversicherung (Höchstbeitragsgrundlage) entsprechen (vgl. UFS 12.05.2011, RV/0004-F/11). Dies gilt insbesondere für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung aufgrund einer gesetzlichen Versicherungspflicht (siehe Rz 10243). Eine gesetzliche Versicherungspflicht ist auch dann gegeben, wenn der Arbeitnehmer innerhalb dieser gesetzlichen Versicherungspflicht die Versicherungsanstalt selbst auswählen kann. Der Zuschuss vom Arbeitgeber zu Krankenversicherungsbeiträgen stellt steuerpflichtigen Arbeitslohn dar (BFG 28.05.2024, RV/5100547/2022 ).

Beiträge zu einer verpflichtend abzuschließenden Pflegeversicherung (wie zB die soziale Pflegeversicherung in Deutschland gemäß § 1 Abs. 2 des dt. Sozialgesetzbuches) sind bei Vorliegen einer engen organisatorischen und inhaltlichen Verknüpfung mit der Krankenversicherung ebenfalls unter die Bestimmung des § 16 Abs. 1 Z 4 lit. e EStG 1988 zu subsumieren (vgl. BFG vom 02.12.2015, RV/3100836/2015; UFS vom 25.07.2013, RV/0696-I/08).

Beiträge von Arbeitnehmern aufgrund einer ausländischen Pflichtversicherung, die einer inländischen gesetzlichen Sozialversicherung entspricht, sind gemäß § 16 Abs. 1 Z 4 lit. f EStG 1988 (in voller Höhe) ohne Begrenzung auf die österreichische Höchstbeitragsgrundlage Werbungskosten (hinsichtlich Arbeitgeberbeiträgen zu ausländischen Pensionskassen siehe Rz 756 ff).

Waren Vorruhestandgeldbezieher unmittelbar vor Beginn der Leistung des Vorruhestandgeldes in der gesetzlichen Rentenversicherung versicherungspflichtig, bleiben sie dies auch für die Zeit des Vorruhestandgeldbezuges. Die Leistung der Beiträge in die gesetzliche Rentenversicherung stellt daher solche zu einer ausländischen Pflichtversicherung dar, die einer inländischen gesetzlichen Sozialversicherung entspricht, wie dies in § 16 Abs. 1 Z 4 lit. f EStG 1988 gefordert ist (vgl. BFG vom 02.12.2015, RV/3100836/2015).

Beitragszahlungen auf Grund mehrerer geringfügiger Beschäftigungen werden von der Sozialversicherung verpflichtend vorgeschrieben und sind daher auch als Pflichtbeiträge gemäß § 16 Abs. 1 Z 4 EStG 1988 zu behandeln.

Übersicht über die Abgrenzung zwischen Werbungskosten und Sonderausgaben bei freiwillig geleisteten Pensions- und Krankenversicherungsbeiträgen:

​

Ist ein Arbeitnehmer gemäß § 112 Abs. 2 Ärztegesetz 1998 von der Beitragspflicht an den Wohlfahrtsfonds einer österreichischen Ärztekammer befreit, stellen die Beiträge an ein ausländisches berufsständisches Versorgungswerk in jener Höhe Werbungskosten gemäß § 16 Abs. 1 Z 4 lit. e EStG 1988 dar, in der im Ausland Pflichtbeiträge zu entrichten wären. Werden im Ausland Beiträge geleistet, die über die Höhe der Pflichtbeiträge hinausgehen, entspricht der die Pflichtbeiträge übersteigende Teil der Zahlungen nicht einer "Weiterversicherung"(vgl. VwGH 29.03.2022, Ro 2020/15/0002 , UFS 24.01.2011, RV/0551-I/10).

Sozialversicherungsbeiträge, die auf den gemäß § 3 Abs. 1 Z 15 lit. a EStG 1988 steuerfreien Betrag entfallen, sind als Werbungskosten gemäß § 16 Abs. 1 Z 4 EStG 1988 abzuziehen.

Siehe auch Beispiele Rz 10243.

244

Beiträge von Grenzgängern zu einer inländischen oder ausländischen gesetzlichen Krankenversicherung sind ohne Begrenzung mit der österreichischen Höchstbeitragsgrundlage Werbungskosten. Grenzgänger sind im Inland ansässige Arbeitnehmer, die im Ausland ihren Arbeitsort haben und sich in der Regel an jedem Arbeitstag von ihrem Wohnort dorthin begeben (§ 16 Abs. 1 Z 4 lit. g EStG 1988). Beiträge auf Grund freiwillig übernommener Verpflichtungen, wie zB eine Höher- oder Weiterversicherung (Einkauf von Versicherungszeiten) in der gesetzlichen Sozialversicherung, sind grundsätzlich nicht als Werbungskosten abzugsfähig. Keine Pflichtbeiträge sind gegeben, wenn sie auf einem freiwilligen Entschluss des Steuerpflichtigen (insbesondere im Interesse seiner Zukunftssicherung) beruhen, der zB durch Abschluss eines Vertrages oder durch Stellung eines Antrages - ausgenommen Beiträge an eine gesetzliche Krankenversicherung und Beiträge gemäß § 19a ASVG (siehe oben) - zum Ausdruck kommt (VwGH 26.06.1990, 89/14/0172). Beiträge an eine private Krankenversicherung können selbst dann nicht als Werbungskosten berücksichtigt werden, wenn sie dadurch erzwungen wurden, dass der Arbeitgeber das Eingehen oder den Fortbestand des Dienstverhältnisses vom Abschluss dieses Versicherungsvertrages abhängig machte (VwGH 30.04.1996, 95/14/0155 betr. Grenzgänger). Beiträge zu einer freiwilligen Weiterversicherung sind ausnahmsweise dann als Werbungskosten im Sinne dieser Bestimmung anzusehen, wenn der Steuerpflichtige dadurch von der Pflichtversicherung nach dem GSVG auf Antrag befreit wird.

Der Zuschuss vom Arbeitgeber zu Krankenversicherungsbeiträgen stellt steuerpflichtigen Arbeitslohn dar.

245

Beiträge, die Arbeitnehmer an eine ausländische Pensionskasse auf Grund ausländischer gesetzlicher Verpflichtung leisten ("Arbeitnehmerbeiträge"), sind gemäß § 16 Abs. 1 Z 4 lit. h EStG 1988 ohne Anrechnung auf das Werbungskostenpauschale abzugsfähig. Pensionsbezüge auf Grund derartiger Beiträge sind als Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit im Sinne des § 25 Abs. 1 Z 2 lit. b EStG 1988 zu erfassen. Zahlungen, die ein Leistungsberechtigter ohne gesetzliche Verpflichtung an eine ausländische Pensionskasse leistet, stellen hingegen weder Werbungskosten noch Sonderausgaben dar. Soweit im Pensionsfall die Bezüge auf solchen freiwilligen Leistungen beruhen, liegen Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit im Sinne des § 25 Abs. 1 Z 2 lit. b EStG 1988 vor, die nach dem zweiten Satz dieser Bestimmung zu versteuern sind.

18. Rz 247a wird im Hinblick auf die geänderte Rechtslage zur Altersteilzeit angepasst und klargestellt

247a

Die vom Arbeitgeber übernommenen Sozialversicherungsbeiträge (zB Altersteilzeit bis 2023) erhöhen als Vorteil aus dem Dienstverhältnis den Bruttobezug des Arbeitnehmers. Bei Ermittlung der Lohnsteuerbemessungsgrundlage sind diese Beträge im selben Ausmaß als Werbungskosten gemäß § 16 Abs. 1 Z 4 EStG 1988 zu berücksichtigen. Hat der Arbeitgeber Sozialversicherungsbeiträge aufgrund einer gesetzlichen Bestimmung zu tragen, erfüllt der Arbeitgeber mit der Entrichtung dieser Beiträge seine eigene gesetzliche Verpflichtung und es liegt kein Vorteil aus dem Dienstverhältnis vor. In diesen Fällen erhöht sich somit auch nicht der Bruttobezug des Arbeitnehmers (zB Bauarbeiter-Schlechtwetterentschädigungsbeitrag - VwGH vom 28.10.2009, 2008/15/0279, Altersteilzeit ab 2024 gemäß § 27 Abs. 2 AlVG ).

19. In Rz 250 wird die Berechnung des (aliquoten) Pendlerpauschales bei Feiertagen, Urlaub bzw. Krankenstand klargestellt

250

Ein volles Pendlerpauschale steht im betreffenden Ausmaß dann zu, wenn der Arbeitnehmer im Kalendermonat an mindestens elf Tagen von der Wohnung zur Arbeitsstätte fährt. Legt der Arbeitnehmer diese einfache Fahrstrecke an mindestens acht Tagen, aber an nicht mehr als zehn Tagen im Kalendermonat zurück, steht das jeweilige Pendlerpauschale zu zwei Drittel zu. Legt der Arbeitnehmer diese Entfernung an mindestens vier, aber an nicht mehr als sieben Tagen im Kalendermonat zurück, steht das jeweilige Pendlerpauschale zu einem Drittel zu (betreffend Kalendertag als Lohnzahlungszeitraum siehe Rz 250a).

​

Das Pendlerpauschale ist auch für Feiertage, für Krankenstandstage und für Urlaubstage zu berücksichtigen. Steht daher das Pendlerpauschale im Regelfall zu, tritt durch derartige Zeiträume keine Änderung ein (bei Karenz siehe Rz 263). Lediglich bei ganzjährigem Krankenstand liegt während des gesamten Kalenderjahres kein Aufwand für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte vor, sodass ganzjährig kein Pendlerpauschale zusteht.

Hat im Vormonat ein Anspruch auf Pendlerpauschale bestanden, ergibt sich der Anspruch auf das Pendlerpauschale im laufenden Kalendermonat indem die Summe der Tage, an denen Fahrten von der Wohnung zur Arbeitsstätte tatsächlich erfolgen und die Anzahl der Urlaubs- bzw. Krankenstandstage sowie Feiertage - insofern diese grundsätzlich Arbeitstage gewesen wären und der Arbeitnehmer auch von seinem Wohnort zur Arbeitsstätte gefahren wäre - ermittelt wird. Ist im Vormonat kein Pendlerpauschale zugestanden, besteht im laufenden Monat nur dann ein Anspruch auf ein entsprechendes Pendlerpauschale, wenn die Summe der Tage, an denen Fahrten von der Wohnung zur Arbeitsstätte erfolgen, mindestens vier beträgt.

​

20. Rz 271 wird um das Pendlerpauschale für Lehrlinge ergänzt und in Rz 10271 wird ein Beispiel gestrichen

5.4.7 Pendlerpauschale bei Werkverkehr und bei Zahlung des Öffi-Tickets durch den Arbeitgeber

271

Erwachsen dem Arbeitnehmer im Rahmen der Beförderung im Werkverkehr gemäß § 26 Z 5 lit. a EStG 1988 keine Kosten, besteht kein Anspruch auf ein Pendlerpauschale.

Ist für die Beförderungen zwischen Wohnung und Arbeitsstätte ein Kostenersatz zu leisten, sind diese Kosten bis zur Höhe des jeweiligen Pendlerpauschales als Werbungskosten in der Lohnverrechnung durch den Arbeitgeber zu berücksichtigen oder können in der Arbeitnehmerveranlagung geltend gemacht werden.

Zum Begriff des Werkverkehrs, der Behandlung des Werkverkehrs mit Fahrzeugen in der Art eines Massenbeförderungsmittels sowie der Auswirkung der Zurverfügungstellung von Werkverkehr auf den Anspruch auf Pendlerpauschale und Pendlereuro siehe Rz 742 bis 750 sowie 750g und 750h.

Siehe auch Beispiel Rz 10271.

Bei Lehrlingen, welche für die Fahrt zwischen Wohnung und Arbeitsstätte nur den Selbstbehalt für jedes Lehrjahr ( § 30j Abs. 1 lit. b FLAG 1967 ) zu leisten haben, liegt kein Werkverkehr vor. Auch die Fahrten zwischen Wohnung und Berufsschule gelten im Hinblick auf die Regelung in § 9 Abs. 5 Berufsausbildungsgesetz ( BAG ) als Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte (vgl. Rz 291). Allerdings steht für diese Fahrten, bei Erfüllung der übrigen Voraussetzungen, ein Pendlerpauschale maximal in Höhe des für die Lehrlingsfreifahrt bezahlten Selbstbehaltes sowie ein Pendlereuro zu.

10271

§ 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 - Pendlerpauschale und Werkverkehr (Rz 271)

(2009)

Arbeitnehmer/innen von Verkehrsbetrieben können die öffentlichen Verkehrsmittel zwischen Wohnung und Arbeitsstätte nach Art eines Werkverkehrs iSd § 26 Z 5 EStG 1988 unentgeltlich benützen. Insbesondere ergibt sich für den Bereich vieler Verkehrsbetriebe die Möglichkeit der Benützung von Shuttlediensten (zB Sammeltaxis). Seitens der Verkehrsbetriebe wurden daher Anträge auf das (große) Pendlerpauschale nicht berücksichtigt. Im Zuge der (Antrags)Veranlagungen wird das große Pendlerpauschale mit der Begründung begehrt, dass für Fahrten zum Dienstantritt (erste Fahrt) oder nach Dienstende (letzte Fahrt), somit hinsichtlich des halben Arbeitswegs, keine öffentlichen Verkehrsmittel zur Verfügung stehen. Unter welchen Voraussetzungen steht das große Pendlerpauschale zu?

Erwachsen einem Arbeitnehmer im Rahmen der Beförderung im Werkverkehr keine Kosten, besteht kein Anspruch auf ein Pendlerpauschale. Werden Bedienstete von Verkehrsbetrieben im Schichtdienst eingesetzt, ist zu prüfen, ob den Bediensteten die kostenlose Benützung eines Massenbeförderungsmittels oder Shuttledienstes auf der Fahrt zum Schichtbeginn oder vom Schichtende nach Hause möglich oder zumutbar ist.

• Gibt es keine Nachtlinien oder Shuttledienste, ist davon auszugehen, dass die Benützung eines Massenbeförderungsmittels zumindest hinsichtlich der Hin- oder Rückfahrt nicht möglich ist. Trifft dies an mindestens 11 Tagen im Monat zu, ist das große Pendlerpauschale zu gewähren (betreffend Wechselschicht gilt die Jahresbetrachtung - siehe LStR 2002 Rz 262).
• Gibt es Nachtlinien oder Shuttledienste, ist zu prüfen, ob die Benützung dieser - im Allgemeinen nur auf eingeschränkten Strecken fahrenden - öffentlichen Verkehrsmittel aufgrund der Fahrtdauer zumutbar ist. Dabei ist je nach Sachlage auf eine optimale Kombination zwischen Massenbeförderungsmittel und Individualverkehrsmittel abzustellen (LStR 2002 Rz 257).

Grundsätzlich ist der Arbeitgeber verpflichtet, das Pendlerpauschale aufgrund der Angaben des Arbeitnehmers zu berücksichtigen, wobei offensichtliche Unrichtigkeiten durch den Arbeitgeber zu würdigen sind. Wenn der Arbeitgeber (Verkehrsbetriebe) aufgrund des Wissens vom Vorhandensein von Nachtverbindungen das Pendlerpauschale nicht gewährt, so bedarf es eines besonderen Nachweises durch Vorlage von Arbeitszeitaufzeichnungen bzw. der diesbezüglichen Verkehrsverbindungen durch den Arbeitnehmer.

21. Rz 271a samt Beispielen wird zur Kostenübernahme des Öffi-Tickets ergänzt

271a

Wenn der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer eine Wochen-, Monats-, oder Jahreskarte unentgeltlich zur Verfügung stellt oder einen Kostenanteil des Tickets (Öffi-Ticket, siehe dazu Rz 750a bis 750c) übernimmt, ist das Pendlerpauschale zuerst so zu berechnen, als ob keine Zurverfügungstellung eines Öffi-Tickets stattfände. Es ist also die gesamte Strecke Wohnung-Arbeitsstätte zu berücksichtigen und eine entsprechende Abfrage im Pendlerrechner (siehe Rz 252a) durchzuführen.

Von diesem errechneten Pendlerpauschale ist jener Betrag, der vom Arbeitgeber als Öffi-Ticket gemäß § 26 Z 5 lit. b EStG 1988 zugewendet wird, abzuziehen. Der Wert eines für mehrere Monate gültigen Tickets ist dabei gleichmäßig auf die Monate der Gültigkeit zu verteilen. Dies kann auch dazu führen, dass ein Öffi-Ticket in mehreren Veranlagungsjahren zu einer Reduktion des Pendlerpauschales führt.

Kürzt ein vom Arbeitgeber zugewendetes Öffi-Ticket das Pendlerpauschale auf null, bleibt der Anspruch auf den (erhöhten) Verkehrsabsetzbetrag bestehen.

Auch der Anspruch auf den Pendlereuro bleibt von dieser Kürzung unberührt.

Zu Jobticket (bis 30.06.2021) und Öffi-Ticket im Allgemeinen siehe Rz 750a bis 750b sowie 750f bis 750h.

Zum Verhältnis von Pendlerpauschale und Öffi-Ticket von 01.07.2021 bis 31.12.2022 siehe Rz 750c bis 750e.

22. Die Rz 277 bis 277i, 334, 426, 428 und 766h bis 766k werden aufgrund des Telearbeitsgesetzes ( BGBl. I Nr. 110/2024 ) geändert

5.5 Arbeitsmittel ( § 16 Abs. 1 Z 7 EStG 1988 )

277

Arbeitsmittel sind Wirtschaftsgüter, die überwiegend zur Ausübung einer Berufstätigkeit verwendet werden. Unter Arbeitsmittel sind nicht nur Arbeitsgeräte für die Verrichtung körperlicher Arbeiten zu verstehen, sondern alle Hilfsmittel, die zur Erbringung der vom Arbeitnehmer zu leistenden Arbeit erforderlich sind (VwGH 14.11.1990, 89/13/0042). Für die Qualifikation als Arbeitsmittel ist nicht Voraussetzung, dass der Arbeitgeber die Beschaffung dieses Wirtschaftsgutes für erforderlich hält oder gar ausdrücklich anordnet. Zu Wirtschaftsgütern, die typischerweise einem privaten Bedürfnis dienen, siehe Rz 226 ff. Einzelfälle siehe ABC der Werbungskosten.

Die Ausgaben für digitale Arbeitsmittel (zB Drucker, Laptop, Router) zur Verwendung eines in der Wohnung eingerichteten Arbeitsplatzes sind um ein Telearbeitspauschale (bis 2024: Homeoffice-Pauschale) gemäß § 26 Z 9 EStG 1988 und Werbungskosten gemäß § 16 Abs. 1 Z 7a lit. b EStG 1988 zu kürzen.

Als digitale Arbeitsmittel sind alle Aufwendungen zu qualifizieren, die mit digitaler Datenverarbeitung im unmittelbaren Zusammenhang stehen (zB Computer, Bildschirme, Tastaturen, Drucker, Mobiltelefone sowie die erforderlichen Datenanbindungen).

5.5a Telearbeit (Homeoffice)

5.5a.1 Allgemeines

277a

Rechtslage von 2021 bis 2024

Werbungskosten für jene berufliche Tätigkeit, die außerhalb eines steuerlich anerkannten Arbeitszimmers in der Wohnung gemäß § 20 Abs. 1 Z 2 lit. d EStG 1988 ausgeübt wird, sind ab der Veranlagung für das Jahr 2021 im Rahmen des § 16 Abs. 1 Z 7a lit. a und b EStG 1988 zu berücksichtigen.

Unter Wohnung ist nicht nur die private Wohnung des Arbeitnehmers zu verstehen (Hauptwohnsitz, Nebenwohnsitz), sondern auch die Wohnung des Lebenspartners und von nahen Angehörigen, wenn der Arbeitnehmer dort im Homeoffice tätig wird. Restaurants, Cafés, Vereinslokale oder öffentliche Flächen wie zB Parkanlagen, etc. fallen nicht unter diesen Begriff.

Rechtslage ab 2025

Werbungskosten im Zusammenhang mit Homeoffice werden ab der Veranlagung für das Jahr 2025, aufgrund einer Ausweitung des § 2h AVRAG , als Werbungskosten im Zusammenhang mit Telearbeit bezeichnet. Diese sind, wie bisher, im Rahmen des § 16 Abs. 1 Z 7a lit. a und b EStG 1988 zu berücksichtigen. Telearbeit liegt vor, wenn ein Arbeitnehmer regelmäßig Arbeitsleistungen insbesondere unter Einsatz der dafür erforderlichen Informations- und Kommunikationstechnologie in seiner Wohnung oder in einer sonstigen nicht zum Unternehmen gehörenden Örtlichkeit erbringt.

Als Örtlichkeit für Telearbeit im Sinne des § 2h AVRAG kommen neben der Wohnung am Haupt- und Nebenwohnsitz des Arbeitnehmers und einer Wohnung von nahen Angehörigen oder von Lebenspartnern auch Räumlichkeiten von Coworking-Spaces (das sind organisatorisch eingerichtete, vom Arbeitnehmer angemietete Büroräumlichkeiten) oder andere vom Arbeitnehmer gewählte Orte (zB Kaffeehaus, Park) in Betracht.

277b

Das Telearbeitspauschale (bis 2024: Homeoffice-Pauschale) deckt die allgemeinen Kosten im Zusammenhang mit Telearbeit ab, da bei einem Arbeitnehmer üblicherweise die Voraussetzungen für ein steuerlich anerkanntes Arbeitszimmer nicht vorliegen.

277c

Rechtslage 2021 bis 2024

Als Homeoffice-Tage gelten nur jene Tage, an denen die gesamte berufliche Tätigkeit ausschließlich in der Wohnung ausgeübt wird.

Rechtslage ab 2025

Als Telearbeitstage gelten nur jene Tage, an denen die gesamte berufliche Tätigkeit ausschließlich in der Wohnung oder an einem vom Arbeitnehmer selbst gewählten Ort ausgeübt wird.

Das Arbeitsausmaß (Vollzeit/Teilzeit) des Arbeitnehmers ist in diesem Zusammenhang nicht relevant.

277d

Voraussetzung für die steuerlichen Begünstigungen iZm Telearbeit (bis 2024: Homeoffice) ist eine Vereinbarung zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer. Diese kann eine kollektivvertragliche oder individuelle Vereinbarung, aber auch eine Betriebsvereinbarung sein. Auch Telearbeit (bis 2024: Homeoffice) auf Basis einer Dienstanweisung durch den Arbeitgeber ist als Vereinbarung zu werten.

277e

Ausgaben für ergonomisch geeignetes Mobiliar sowie das Telearbeitspauschale (bis 2024: Homeoffice-Pauschale) sind ohne Anrechnung auf das allgemeine Werbungskosten-Pauschale abzugsfähig.

5.5a.2 Mobiliar

277f

Kosten für ergonomisch geeignetes Mobiliar können bis zu 300 Euro pro Jahr geltend gemacht werden (Übergangsregelung 2020 und 2021 siehe Rz 277g). Voraussetzung ist, dass der Arbeitnehmer zumindest 26 Telearbeitstage (bis 2024: Homeoffice-Tage) im Kalenderjahr geleistet hat. Unter Mobiliar fallen jedenfalls ein Schreibtisch, ein Drehstuhl oder eine Beleuchtung. Darüber hinaus können auch andere Gegenstände erfasst sein, wenn sie eindeutig dazu dienen, die Arbeit am Schreibtisch in ergonomischer Hinsicht zu verbessern (zB Fußstütze, Vorlagehalterung). Der Begriff "ergonomisch" bezieht sich auf die arbeitnehmerschutzrechtlichen Vorgaben des § 67 Abs. 2 ASchG, BGBl. Nr. 450/1994 idgF für Bildschirmarbeitsplätze; die Beleuchtung muss § 21 Abs. 2 ASchG entsprechen. Es bestehen jedoch keine Bedenken, im Handel erworbenes Büromobiliar als ergonomisch zu qualifizieren.

Wenn ein Steuerpflichtiger nicht nur Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit (mehr als 11.000 Euro im Jahr 2022) erzielt, sondern zB auch Einkünfte aus selbständiger Arbeit, und angeschafftes ergonomisch geeignetes Mobiliar gemischt verwendet wird, sind die dafür angefallenen Kosten zur Gänze entweder als Werbungskosten oder als Betriebsausgaben zu berücksichtigen. Eine Aufteilung hat in diesem Fall zu unterbleiben. Das Arbeitsplatzpauschale nach § 4 Abs. 4 Z 8 EStG 1988 kann für Aufwendungen der betrieblichen Nutzung zusätzlich geltend gemacht werden.

5.5a.3 Telearbeitspauschale (Homeoffice-Pauschale)

277h

Ab dem Kalenderjahr 2025 wird das bisherige Homeoffice-Pauschale, aufgrund einer Änderung des § 2h AVRAG, in Telearbeitspauschale unbenannt und es werden die Örtlichkeiten erweitert, an denen Telearbeit verrichtet werden darf (siehe dazu Rz 277a).

Liegt das vom Arbeitgeber an den Arbeitnehmer gezahlte tägliche Telearbeitspauschale (bis 2024: Homeoffice-Pauschale) unter 3 Euro pro Tag, kann der Arbeitnehmer die Differenz auf 3 Euro pro Telearbeitstag (bis 2024: Homeoffice-Tag) als Werbungskosten iSd § 16 Abs. 1 Z 7a lit. b EStG 1988 geltend machen. Zahlt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer kein Telearbeitspauschale (bis 2024: Homeoffice-Pauschale) und hat der Arbeitnehmer laut Lohnzettel zumindest 100 Telearbeitstage (bis 2024: Homeoffice-Tage), können die vollen 300 Euro als Werbungskosten gemäß § 16 Abs. 1 Z 7a lit. b EStG 1988 berücksichtigt werden (siehe Rz 766h ff).

277i

Die Kosten für digitale Arbeitsmittel sind um ein Telearbeitspauschale (bis 2024: Homeoffice-Pauschale) zu kürzen und nur der darüber hinausgehende Teil kann als Werbungskosten berücksichtigt werden.

5.9.4.7 Abzugsfähige Aufwendungen

334

Als Werbungskosten im Zusammenhang mit einem häuslichen Arbeitszimmer kommen insbesondere anteilige Mietkosten, anteilige Betriebskosten (Beheizung, Beleuchtung, sonstige Betriebskosten), bei Eigenheimen oder Eigentumswohnungen anteilige Absetzung für Abnutzung sowie anteilige Finanzierungskosten in Betracht. Eine Berücksichtigung der Absetzung für Abnutzung (1,5% pro Jahr) oder der Finanzierungskosten kommt auch dann in Betracht, wenn das Eigenheim oder die Eigentumswohnung im gemeinsamen Eigentum des Steuerpflichtigen und eines Angehörigen (zB Ehegatten) steht, soweit der ohne besondere Vereinbarung beruflich genutzte Anteil der Räumlichkeiten im Miteigentumsanteil Deckung findet.

Die Ausgaben für ein im Wohnungsverband befindliches Arbeitszimmer sind um ein vom Arbeitgeber erhaltenes Telearbeitspauschale (bis 2024: Homeoffice-Pauschale) gemäß § 26 Z 9 EStG 1988 zu kürzen.

426

Vom Arbeitgeber gezahlte Tages- und Nächtigungsgelder sowie Kilometergelder kürzen den Pauschbetrag, ausgenommen bei Expatriates (siehe Rz 406b). Dies gilt weiters bei Kostenersätzen für Arbeitskleidung (§ 26 Z 1 EStG 1988) und für Fortbildungskosten (§ 26 Z 3 EStG 1988). Bei Vertretern (siehe Rz 406) kürzen die Kostenersätze erst ab der Veranlagung für das Kalenderjahr 2018 den Pauschbetrag.

Das Telearbeitspauschale (bis 2024: Homeoffice-Pauschale) gemäß § 26 Z 9 EStG 1988 kürzt nicht den Pauschbetrag.

428

Zusätzlich zum Pauschbetrag können grundsätzlich keine anderen (auch keine außerordentlichen) Werbungskosten aus dieser Tätigkeit (zB Fortbildungskosten) geltend gemacht werden. Es bleibt dem Steuerpflichtigen aber stets unbenommen, seine gesamten tatsächlichen Kosten geltend zu machen.

Jene Werbungskosten, die auf das allgemeine Werbungskostenpauschale nicht anzurechnen sind (wie etwa Beiträge zur gesetzlichen Sozialversicherung, das Telearbeitspauschale gemäß § 26 Z 9 EStG 1988 und das Pendlerpauschale) können neben dem Werbungskostenpauschale geltend gemacht werden. Weiters können Werbungskosten, die von der Pauschalierung nicht erfasst sind, weil sie in keinem unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang mit der Tätigkeit stehen, können zusätzlich zum Pauschbetrag berücksichtigt werden.

Siehe auch Beispiel Rz 10428.

Abschnitt 6.10 und Randzahl 428a: entfallen

10.9 Telearbeitspauschale (Homeoffice-Pauschale)

766h

Ab dem Kalenderjahr 2025 wird das bisherige Homeoffice-Pauschale, aufgrund einer Änderung des § 2h AVRAG , in Telearbeitspauschale unbenannt und es werden die Örtlichkeiten erweitert, an denen Telearbeit verrichtet werden darf (siehe dazu Rz 277a). Die Regelung in § 26 Z 9 EStG 1988 gilt nicht nur für privatrechtliche Arbeitsverhältnisse, sondern für sämtliche Dienstverhältnisse gemäß § 47 Abs. 2 EStG 1988 , auch wenn das AVRAG für diese nicht zur Anwendung kommt, wie insbesondere öffentlich-rechtliche Dienstverhältnisse.

Der Arbeitgeber kann gemäß § 26 Z 9 EStG 1988 dem Arbeitnehmer ein nicht steuerbares Telearbeitspauschale (bis 2024: Homeoffice-Pauschale) von bis zu 3 Euro pro Tag für maximal 100 Arbeitstage im Jahr gewähren, bei weniger als 100 Telearbeitstagen (bis 2024: Homeoffice-Tagen) beträgt die Obergrenze 3 Euro x Anzahl der Telearbeitstage (bis 2024: Homeoffice-Tage).

Dieses Pauschale von maximal 300 Euro steht auch bei mehreren Arbeitgebern nur einmal zu. (Zur Pflichtveranlagung siehe Rz 909.)

Wird mehr als das maximal zulässige nicht steuerbare Telearbeitspauschale (bis 2024: Homeoffice-Pauschale) ausgezahlt, dann sind diese Beträge als laufender Bezug zu versteuern.

766i

Rechtslage 2021 bis 2024

Als Homeoffice-Tage gelten nur jene Tage, an denen die gesamte berufliche Tätigkeit ausschließlich in der Wohnung ausgeübt wird.

Rechtslage ab 2025

Als Telearbeitstage gelten nur jene Tage, an denen die gesamte berufliche Tätigkeit ausschließlich in der Wohnung oder an einer vom Arbeitnehmer selbst gewählten und nicht zum Unternehmen gehörenden Örtlichkeit ausgeübt wird (siehe § 2h AVRAG ).

Das Arbeitszeitausmaß (Vollzeit/Teilzeit) des Arbeitnehmers ist in diesem Zusammenhang nicht relevant. (Siehe Rz 277c)

766j

Im Lohnkonto und am Lohnzettel ist die Anzahl der Telearbeitstage (bis 2024: Homeoffice-Tage) pro Kalenderjahr sowohl im Sinne des § 16 Abs. 1 Z 7a lit. a als auch des § 26 Z 9 lit. a EStG 1988 auszuweisen. Weiters ist auch die Summe des vom Arbeitgeber nicht steuerbar ausgezahlten Telearbeitspauschales (bis 2024: Homeoffice-Pauschales) im Lohnkonto und am Lohnzettel zu erfassen.

23. Die Rz 287 samt Überschrift, 289, 290, 371 und 372 werden aufgrund des PrAG 2025, der Fahrtkostenersatz- und der Kilometergeldverordnung geändert bzw. ergänzt und Rz 290a wird neu eingefügt

5.6.6 Fahrtkosten

5.6.6.1 Berücksichtigung der Fahrtkosten

287

Fahrtkosten stellen keine spezifischen Reisekosten im Sinne des § 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 dar, sondern sind als Werbungskosten gemäß § 16 Abs. 1 Z 11 EStG 1988 (Aufwendungen für die berufliche Nutzung eines Kraftfahrzeuges, Kraftrades oder Fahrrades) bzw. gemäß § 16 Abs. 1 Z 12 EStG 1988 (Aufwendungen für die berufliche Nutzung einer Fahrkarte für ein Massenbeförderungsmittel) zu berücksichtigen. Da sie aber in der Regel in Verbindung mit Reisekosten anfallen, werden sie in diesem Zusammenhang angeführt.

289

Als Werbungskosten sind Fahrtkosten grundsätzlich - also auch bei Verwendung eines eigenen KFZ - in Höhe der tatsächlichen Aufwendungen zu berücksichtigen (vgl. VwGH 08.10.1998, 97/15/0073). Benützt der Arbeitnehmer ein privates KFZ, steht ihm hierfür bei beruflichen Fahrten von nicht mehr als 30.000 Kilometer im Kalenderjahr das amtliche Kilometergeld zu ( Kilometergeldverordnung , BGBl. II Nr. 289/2024 ). An Stelle des Kilometergeldes können auch die nachgewiesenen tatsächlichen Kosten geltend gemacht werden. Bei beruflichen Fahrten von mehr als 30.000 Kilometer im Kalenderjahr stehen als Werbungskosten entweder das amtliche Kilometergeld für 30.000 Kilometer oder die tatsächlich nachgewiesenen Kosten für die gesamten beruflichen Fahrten zu (siehe auch Stichwort "KFZ", Rz 371).

Benützt der Arbeitnehmer ein arbeitgebereigenes KFZ, stehen ihm für Fahrten zur Ausbildungs-, Fortbildungs- oder Umschulungsstätte bzw. für Fahrten für ein weiteres Dienstverhältnis nur dann Werbungskosten zu, wenn er dafür einen Aufwand trägt. In diesem Fall sind die Fahrten zur Ausbildungs-, Fortbildungs- oder Umschulungsstätte bzw. für Fahrten für ein weiteres Dienstverhältnis ins Verhältnis zu den gesamten sachbezugsrelevanten Fahrten zu setzen. Ein entsprechend anteilsmäßig ermittelter Teil des Sachbezugswertes steht als Werbungskosten zu (VwGH 27.04.2017, Ra 2016/15/0078). Als Nachweis dazu dient beispielsweise ein Fahrtenbuch (VwGH 25.04.2013, 2010/15/0209). Es erfolgt keine Korrektur des Lohnzettels.

Diese Regelungen kommen auch bei Familienheimfahrten zur Anwendung (vgl. auch Rz 354 ff).

290

Die Benutzung eines KFZ muss nicht unvermeidbar sein. Es steht dem Arbeitnehmer die Verwendung des KFZ auch dann frei, wenn die Wegstrecke auch mit einem öffentlichen Verkehrsmittel oder zu Fuß zurückgelegt werden könnte (VwGH 22.12.1980, 2001/79).

Die vom Abgabepflichtigen geführten Nachweise müssen die Kontrolle sowohl des beruflichen Zwecks als auch der tatsächlich zurückgelegten Fahrtstrecke erlauben. Dies erfordert, dass in den entsprechenden Aufzeichnungen zumindest das Datum, der Kilometerstand, die Anzahl der beruflich zurückgelegten Tageskilometer, der Ausgangs- und Zielpunkt sowie der Zweck jeder einzelnen Fahrt festzuhalten sind ( § 2 Abs. 2 Kilometergeldverordnung). Siehe Abschnitt 42.2a (Rz 1405b).

Für den Nachweis zur Inanspruchnahme von steuerfreien Tagesgeldern sind auch der Beginn und das Ende der Fahrt (Uhrzeit) aufzuzeichnen.

Neben einem Fahrtenbuch können auch Belege und Unterlagen sowie elektronische Aufzeichnungen, die diese Merkmale enthalten, zur Nachweisführung geeignet sein (zB Reisekostenabrechnungen für den Arbeitgeber, Kursprogramm mit Kursbesuchsbestätigung bei Aus- und Fortbildungsveranstaltungen). Die Anforderungen an die Qualität der Aufzeichnungen steigen mit der Anzahl der dienstlich zurückgelegten Kilometer.

290a

Verwendet der Arbeitnehmer seine privat gekaufte Fahrkarte für ein Massenbeförderungsmittel für berufliche Fahrten (die nicht die Strecke zwischen Wohnung und Arbeitsstätte betreffen) und werden ihm die Kosten für diese Fahrten vom Arbeitgeber nicht oder nicht zur Gänze ersetzt (Rz 713a), kann der Arbeitnehmer Werbungskosten gemäß § 16 Abs. 1 Z 12 EStG 1988 geltend machen. Eine pauschale Berücksichtigung der Kosten erfolgt gemäß der Fahrtkostenersatzverordnung ( BGBl. II Nr. 288/2024 ), also entweder durch Ansatz des Beförderungszuschusses gemäß § 7 Abs. 5 RGV oder durch Ansatz der fiktiven Kosten für das günstigste Massenbeförderungsmittel.

Der Nachweis der beruflichen Nutzung hat durch entsprechende Aufzeichnungen zu erfolgen, die eine verlässliche Beurteilung ermöglichen.

5.9.18.3 Kilometergelder

371

Kraftfahrzeugkosten können nur in der tatsächlich angefallenen Höhe als Werbungskosten berücksichtigt werden (VwGH 08.10.1998, 97/15/0073). Benützt der Arbeitnehmer sein eigenes Fahrzeug, sind bei beruflichen Fahrten von nicht mehr als 30.000 Kilometer im Kalenderjahr die amtlichen Kilometergelder anzusetzen ( Kilometergeldverordnung , BGBl. II Nr. 289/2024 ). Bei höheren Kilometerleistungen entwickeln sich die tatsächlichen Kosten für Fahrten mit dem eigenen KFZ im Hinblick auf den hohen Fixkostenanteil degressiv. Würde man daher auch in solchen Fällen die Werbungskosten für Fahrten mit dem eigenen PKW mit dem amtlichen Kilometergeld bemessen, ergäbe sich ein lineares Ansteigen, das immer mehr von den tatsächlichen Aufwendungen abweicht, sodass das Kilometergeld als Schätzungsgröße nicht mehr anwendbar ist (vgl. VwGH 30.11.1999, 97/14/0174; VwGH 28.03.2000, 97/14/0103). Bei beruflichen Fahrten von mehr als 30.000 Kilometern im Kalenderjahr (Familienheimfahrten, berufliche Reisen gemäß § 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 und Dienstreisen gemäß § 26 Z 4 EStG 1988) ist ein KFZ aber jedenfalls als Arbeitsmittel im Sinne des § 16 Abs. 1 Z 7 EStG 1988 anzusehen. In diesem Fall können als Werbungskosten entweder das amtliche Kilometergeld für 30.000 Kilometer oder die tatsächlich nachgewiesenen Kosten für die gesamten beruflichen Fahrten geltend gemacht werden. Die auf Privatfahrten entfallenden Kosten (einschließlich der Kosten für Fahrten Wohnung - Arbeitsstätte) sind auszuscheiden. Betreffend Nachweisführung siehe Rz 290.

Hinsichtlich der Höhe der Kilometergelder siehe Rz 1404.

372

Die Kilometergelder für maximal 30.000 km (siehe Rz 371) sind bei Verwendung eines privaten (nicht zu einem Betriebsvermögen gehörenden) KFZ oder eines Leasingfahrzeuges heranzuziehen (siehe Rz 289). Es ist nicht erforderlich, dass es sich um ein eigenes KFZ handelt, da davon auszugehen ist, dass eine entsprechende Kostentragung durch den Steuerpflichtigen zu erfolgen hat.

Werden die Kilometergelder beansprucht, so ergeben sich die Werbungskosten anhand der Anzahl der beruflich gefahrenen Kilometer. Mit den Kilometergeldern sind folgende Aufwendungen abgegolten ( § 3 Kilometergeldverordnung ):

• Absetzung für Abnutzung,
• Treibstoff (fossiler Kraftstoff, Strom usw.), Öl,
• Service- und Reparaturkosten auf Grund des laufenden Betriebes (zB Motor- oder Kupplungsschaden, vgl. VwGH 30.05.1989, 88/14/0119, betr. "Kolbenreiber"),
• Zusatzausrüstungen (Winterreifen, Autoradio, Navigationsgerät usw.),
• Steuern und Gebühren, (darunter fallen auch Parkgebühren, Mauten sowie Autobahnvignetten vgl. VwGH 11.08.1994, 94/12/0115),
• Versicherungen aller Art (einschließlich Vollkasko-, Insassenunfall- und Rechtsschutzversicherung),
• Mitgliedsbeiträge bei Autofahrerklubs (zB ÖAMTC, ARBÖ),
• Finanzierungskosten.

24. Rz 311 bis 315, 317, 356a, 711, 712, 722 bis 724, 731 und 741 werden aufgrund der Anhebung des Tages-, Nächtigungs- und des Kilometergeldes (PrAG 2025) geändert bzw. ergänzt

5.6.7.5 Inlandsreisen

311

Der Werbungskostenabzug für den Verpflegungsmehraufwand beträgt 30 Euro (bis 2024: 26,40 Euro) für 24 Stunden. Die Aliquotierung erfolgt stets nach 24-Stunden-Zeiträumen. Diese Frist wird durch jede Reise ausgelöst. Eine Fortbewegung bis zu drei Stunden löst keinen 24-Stunden-Zeitraum aus. Bis zu drei Stunden Reisedauer steht auch dann kein Werbungskostenabzug aus dem Titel "Verpflegungsmehraufwand" zu, wenn sie innerhalb eines von einer längeren Reise ausgelösten 24-Stunden-Zeitraums mit noch nicht vollem Tagesgeldanspruch anfallen. Bei längeren Reisen ist für jede angebrochene Reisestunde ein Zwölftel von 30 Euro (bis 2024: 26,40 Euro) absetzbar. Dauert eine Reise mehr als 11 Stunden, so steht der volle Satz zu. Das Erkenntnis des VwGH 30.10.2001, 95/14/0013, wonach bei einer eintägigen Reise generell kein Verpflegungsmehraufwand zusteht, ist nicht anzuwenden.

Siehe auch Beispiel Rz 10311.

5.6.7.6 Auslandsreisen

312

Bei Auslandsreisen ist für den Verpflegungsmehraufwand an Stelle des Betrages von 30 Euro (bis 2024: 26,40 Euro) täglich - unabhängig von der Höhe der Einkünfte - der in der Reisegebührenvorschrift der Bundesbediensteten für das jeweilige Land (siehe auch Rz 725) vorgesehene Höchstsatz heranzuziehen. Dauert eine Reise im Ausland länger als drei Stunden, so kann für jede angefangene Stunde der Auslandsreise ein Zwölftel des Auslandstagsatzes gerechnet werden. Das volle Tagesgeld steht für 24 Stunden zu.

Für die Frage, ob neben den Auslandsreisesätzen zusätzlich anteilige Inlandsreisesätze zum Zuge kommen, ist von einer einheitlichen Reise auszugehen.

Ab dem Grenzübertritt (bei grenzüberschreitenden Flugreisen ab dem Abflug bzw. bis zur Ankunft im Inland) kommen die Sätze für das jeweilige Land zur Anwendung. Sodann sind von der in Tagen bzw. in Zwölfteln ausgedrückten Gesamtreisezeit die durch die Auslandsreisesätze erfassten Tage bzw. Zwölftel abzuziehen; für die verbleibenden Reisezeiten steht das Inlandstagesgeld zu. Beträgt der "Auslandsanteil" nicht mehr als drei Stunden, so liegt insgesamt eine Inlandsreise vor. Eine einheitliche Inlandsreise ist jedenfalls beim bloßen "Korridorverkehr" mit der Bahn (zB Salzburg - Rosenheim - Kufstein) oder mit dem KFZ ("kleines" bzw. "großes deutsches Eck") gegeben.

Siehe dazu auch die Beispiele in Rz 726.

313

Wird im Rahmen der Auslandstätigkeit ein Mittelpunkt der Tätigkeit im Ausland begründet (zB bei Entsendung des Arbeitnehmers zu Fortbildungszwecken, vgl. VwGH 18.12.1990, 90/14/0232), kann auf Grund des Kaufkraftunterschiedes auch ohne Vorliegen einer "Reise" ein beruflich bedingter Verpflegungsmehraufwand anfallen, wenn im Ausland die Verpflegungsaufwendungen wegen des höheren Niveaus der Lebenshaltungskosten erheblich über den Kosten der inländischen Verpflegung liegen (VwGH 13.02.1991, 90/13/0199).

Ein derartiger erheblicher Unterschied ist jedenfalls dann gegeben, wenn der Auslandstagessatz laut RGV den um die Hälfte erhöhten Inlandstagessatz (das sind 45 Euro, bis 2024: 39,60 Euro) übersteigt. Der übersteigende Betrag ist als Differenz-Verpflegungsmehraufwand zu berücksichtigen.

Betreffend Länder und Höhe eines Differenz-Verpflegungsmehraufwandes siehe Rz 1405.

Derartige Differenzaufwendungen sind gemäß § 20 Abs. 2 EStG 1988 nicht abzugsfähig, wenn sie durch eine gemäß § 3 Abs. 1 Z 8 EStG 1988 steuerbefreite Kaufkraftausgleichszulage abgedeckt sind oder wenn die ausländischen Einkünfte im Inland nicht steuerpflichtig sind, weil sie im Zusammenhang mit nicht steuerbaren, steuerfreien oder auf Grund eines Doppelbesteuerungsabkommens der inländischen Besteuerung entzogenen Einnahmen stehen. Sind die ausländischen Einkünfte im Wege eines Progressionsvorbehalts zu berücksichtigen, dann sind allfällige Differenzaufwendungen nur zur Ermittlung der Progressionseinkünfte heranzuziehen.

5.6.7.7 Arbeitsessen im Zuge einer Reise

314

Die Aufwendungen für "Arbeitsessen" mit ausschließlichem oder weitaus überwiegendem Werbecharakter im Sinne des § 20 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 sind grundsätzlich sowohl hinsichtlich der Bewirteten als auch hinsichtlich der eigenen Konsumationen zur Hälfte absetzbar. Die zu berücksichtigenden Tagesdiäten werden dabei bei Inlandsreisen um je 15 Euro (bis 2024: 13,20 Euro) pro Mahlzeit (Mittag- bzw. Abendessen) gekürzt. Bei Auslandsreisen erfolgt entsprechend der Reisegebührenvorschrift der Bundesbediensteten bei einem Geschäftsessen pro Tag keine Kürzung, bei zwei Geschäftsessen steht nur ein Drittel des jeweiligen Höchstsatzes zu. Steht infolge kurzer Reisedauer insgesamt kein oder nur ein niedrigerer Betrag für den Verpflegungsmehraufwand zu, so ist die Kürzung mit diesem Betrag begrenzt. Eine "Hinzurechnung" hat nicht zu erfolgen.

5.6.8 Nächtigungsaufwand

315

Voraussetzung für Werbungskosten ist das Vorliegen einer tatsächlichen Nächtigung, die mit Aufwendungen verbunden ist. Der Nächtigungsaufwand ist alternativ in Höhe der nachgewiesenen tatsächlichen Kosten oder in Höhe der in § 26 Z 4 lit. c und e EStG 1988 genannten Sätze absetzbar. Bei Inlandsreisen sind ohne Nachweis der tatsächlichen Kosten 17 Euro (bis 2024: 15 Euro), bei Auslandsreisen der jeweilige Höchstsatz für Bundesbedienstete pro Nächtigung absetzbar. Der zu berücksichtigende Nächtigungsaufwand umfasst sowohl die Kosten der Nächtigung selbst als auch die Kosten des Frühstücks. Die Kosten des Frühstücks können nur zusätzlich zu tatsächlich nachgewiesenen Übernachtungskosten oder bei Fehlen eines Anspruchs auf den Pauschalbetrag bei Beistellung der Unterkunft durch den Arbeitgeber, nicht aber neben dem Pauschalbetrag abgesetzt werden.

317

Steht einem Arbeitnehmer für die Nächtigung eine Unterkunft zur Verfügung (zB Schlafkabine bei Lkw-Fahrer), sind nur die zusätzlichen tatsächlichen Aufwendungen (zB für ein Frühstück oder für die Benützung eines Bades auf Autobahnstationen) als Werbungskosten absetzbar. Diese zusätzlichen Kosten stehen nur bei Vorliegen einer Reise im Sinne des § 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 zu. Ab Begründung eines weiteren Mittelpunktes der Tätigkeit an einem Einsatzort (Rz 718 LStR; 5/5/15 Tage) liegt keine Reise mehr vor, weshalb ab diesem Zeitpunkt die Kosten nicht mehr als Werbungskosten anerkannt werden können.

Kann die Höhe dieser tatsächlichen Aufwendungen nicht nachgewiesen werden, sind sie im Schätzungsweg bei Inlandsreisen mit 4,50 Euro (bis 2024: 4,40 Euro) bzw. bei Auslandsreisen mit 5,85 Euro pro Nächtigung anzusetzen. Übersteigen die steuerfreien Ersätze gemäß § 26 Z 4 EStG 1988 allerdings den geschätzten Aufwand von 4,50 Euro (bis 2024: 4,40 Euro) bzw. 5,85 Euro pro Nächtigung, stehen keine Werbungskosten zu.

Die genannten Kosten für ein Frühstück stehen auch dann zu, wenn dem Arbeitnehmer auf Grund einer lohngestaltenden Vorschrift (zB Reisegebührenvorschrift für Bundesbedienstete) eine Tagesgebühr ausbezahlt wird, die rechnerisch auch die Kosten des Frühstücks umfasst.

Siehe auch Beispiele Rz 10317.

5.9.12 Fahrrad

356a

Bei pauschaler Berücksichtigung der Kosten aus der beruflichen Nutzung eines privaten Fahrrades (nicht zu einem Betriebsvermögen gehörend) sind nach der Kilometergeldverordnung ( BGBl. II Nr. 289/2024 ) jene Kilometersätze heranzuziehen, die die Reisegebührenvorschrift 1955 für eine Fahrradnutzung vorsieht. Es sind dies 0,50 Euro pro Kilometer (bis 2024: 0,38 Euro pro Kilometer). Der pauschale Ansatz dieser Kilometergelder ist - bezogen auf durchschnittliche Anschaffungskosten - mit 1.500 Euro im Jahr (3.000 Kilometer) begrenzt (bis 2024: 570 Euro im Jahr und 1.500 Kilometer). Anstelle des Kilometergeldes können die tatsächlichen Werbungskosten nachgewiesen werden.

Siehe auch Rz 386.

10.5.1.2.4 Kilometergelder

711

Als Kilometergelder sind höchstens die den Bundesbediensteten zustehenden Sätze zu berücksichtigen. Somit steht als Fahrtkostenersatz bei Dienstreisen höchstens das amtliche Kilometergeld zu. Ein nachgewiesener höherer tatsächlicher Aufwand kann nicht nach § 26 Z 4 EStG 1988, wohl aber im Rahmen der Werbungskosten berücksichtigt werden (§ 16 Abs. 1 Z 11 EStG 1988).

Das amtliche Kilometergeld für Dienstreisen gemäß § 26 Z 4 EStG 1988 kann bei Zutreffen aller Voraussetzungen für maximal 30.000 Kilometer pro Kalenderjahr nicht steuerbar ausgezahlt werden (VwGH 19.05.2005, 2001/15/0088). Darunter fallen auch Kilometergelder, die der Arbeitgeber gemäß § 3 Abs. 1 Z 16b vorletzter Satz EStG 1988 sowie für Fahrten für arbeitsfreie Tage vom Einsatzort zum Familienwohnsitz und zurück auszahlt.

Die Zuschläge für Mitreisende können bei der Ermittlung der Höchstgrenze in Euro diese nicht erhöhen.

Wird diese Höchstgrenze dadurch überschritten, weil mehrere Arbeitgeber Kilometergelder unterhalb der Höchstgrenze ausgezahlt haben, tritt auch für den übersteigenden Teil rückwirkend keine Steuerpflicht ein.

Bis 31. Dezember 2024 beträgt das amtliche Kilometergeld für PKW 0,42 Euro. Ab 1. Jänner 2025 beträgt das amtliche Kilometergeld für PKW 0,50 Euro.

712

Wird vom Arbeitgeber ein geringeres Kilometergeld ausgezahlt, kann ein nicht steuerbarer Kostenersatz bis zum Betrag von 30.000 km multipliziert mit dem amtlichen Kilometergeld geleistet werden. Ab dem Zeitpunkt des Überschreitens dieses Betrages im Kalenderjahr sind Kilometergelder für dieses Kalenderjahr steuerpflichtig.

10.5.1.3.2.1. Tagesgelder bei Inlandsreisen (gemäß § 26 Z 4 EStG 1988 )

722

Gemäß § 26 Z 4 EStG 1988 steht das volle Tagesgeld für 24 Stunden zu und darf bis zu 30 Euro pro Tag (bis 2024: 26,40 Euro pro Tag) betragen. Dauert eine Dienstreise länger als drei Stunden, so kann für jede angefangene Stunde ein Zwölftel gerechnet werden. Höhere Beträge sind auch bei Nachweis von tatsächlichen Kosten steuerpflichtig, selbst wenn ein arbeitsrechtlicher Anspruch darauf besteht. Über den Tagessatz hinaus bezahlte Tagesgelder bzw. pauschale Reisekostenabgeltungen sind als laufende Bezüge steuerpflichtig (VwGH 28.09.1994, 91/13/0081, 91/13/0082).

723

Grundsätzlich steht das Tagesgeld für Inlandsreisen nach der 24-Stundenregelung zu. Nur dann wenn eine arbeitsrechtliche Vorschrift die Berechnung (Anspruchsermittlung) nach Kalendertagen vorsieht oder der Arbeitgeber mangels Vorliegens einer arbeitsrechtlichen Vorschrift nach Kalendertagen abrechnet, ist diese Abrechnungsmethode auch steuerrechtlich maßgeblich.

Wechselt der Arbeitgeber die Abrechnungsmethode, darf dies nicht dazu führen, dass für einen Kalendertag mehr als 30 Euro (bis 2024: 26,40 Euro) steuerfrei belassen werden.

724

Dient ein vom Arbeitgeber gezahltes Arbeitsessen weitaus überwiegend der Werbung, stellt dieses für den Arbeitnehmer keinen Lohnvorteil dar. Die Tagesgelder sind pro bezahltem Mittagessen bzw. Abendessen um 15 Euro (bis 2024: 13,20 Euro) zu kürzen. Zahlt der Arbeitgeber als Tagesgeld weniger als 30 Euro (bis 2024: 26,40 Euro), so ist für die Kürzung bei bezahltem Arbeitsessen nicht vom halben tatsächlich bezahlten Tagesgeld auszugehen, sondern die Kürzung hat dennoch um 15 Euro (bis 2024: 13,20 Euro) zu erfolgen. Eine Kürzung unter Null ist nicht vorzunehmen.

731

Kostenersätze für die Nächtigung und Frühstück sind im nachgewiesenen höheren Ausmaß zu berücksichtigen. Bei Nachweis der tatsächlichen Kosten ist weder für die Nächtigung noch für das Frühstück eine Haushaltsersparnis anzusetzen. Ohne Nachweis der Höhe der Nächtigungskosten sind 17 Euro (bis 2024: 15 Euro; Nächtigungsaufwand einschließlich Frühstück) nicht steuerbar. Bei Auslandreisen ist es möglich, die Auslandsreisesätze für die Nächtigung nach der Höchststufe (RGV) zu verrechnen. Das pauschale Nächtigungsgeld für einen bestimmten Einsatzort kann bei Vorliegen von tatsächlichen Nächtigungen nur für einen Zeitraum von maximal 6 Monaten (Dienstreise - 2. Tatbestand) gemäß § 26 Z 4 EStG 1988 nicht steuerbar ausbezahlt werden. Bei einem längeren Zeitraum kann eine Auszahlung gemäß § 3 Abs. 1 Z 16b EStG 1988 erfolgen (siehe Rz 741). Die Regelung laut Rz 721 ist sinngemäß anzuwenden.

10.5.4 Verhältnis von Nächtigungsgeldern gemäß § 26 Z 4 EStG 1988 zu Reiseaufwandsentschädigungen gemäß § 3 Abs. 1 Z 16b EStG 1988

741

Nächtigungsgeld ist gemäß § 26 Z 4 lit. c und e EStG 1988 der Betrag, der bei Vorliegen eines Nächtigungsaufwandes im Rahmen einer Dienstreise anstelle der tatsächlichen Kosten ersetzt werden kann (bei Inlandsreisen 17 Euro; bis 2024: 15 Euro; bei Auslandsreisen die entsprechenden Sätze der RGV).

Nächtigungsgeld setzt voraus, dass

• tatsächlich eine Nächtigung erfolgt und
• dem Arbeitnehmer Kosten für die Nächtigung entstehen, die vom Arbeitgeber nicht in tatsächlicher Höhe ersetzt werden.

Stellt der Arbeitgeber eine Nächtigungsmöglichkeit inkl. Frühstück zur Verfügung, kann kein nicht steuerbares Nächtigungsgeld ausgezahlt werden. Wird nur die Nächtigungsmöglichkeit ohne Frühstück bereitgestellt, kann das pauschale Nächtigungsgeld nicht steuerbar ausgezahlt werden.

Diese pauschalen Nächtigungsgelder sind vorrangig nach § 26 Z 4 EStG 1988 nicht steuerbar zu behandeln (Rz 730 bis Rz 733). Nach § 26 Z 4 EStG 1988 können diese nur für einen Zeitraum von sechs Monaten nicht steuerbar ausgezahlt werden.

Die pauschalen Nächtigungsgelder nach § 3 Abs. 1 Z 16b EStG 1988 kann der Arbeitgeber bei Vorliegen aller anderen Voraussetzungen für eine

• Außendiensttätigkeit (zB Kundenbesuche, Patrouillendienste, Servicedienste),
• Fahrtätigkeit (zB Zustelldienste, Taxifahrten, Linienverkehr, Transportfahrten außerhalb des Werksgeländes des Arbeitgebers),
• Baustellen- und Montagetätigkeit außerhalb des Werksgeländes des Arbeitgebers oder
• Arbeitskräfteüberlassung nach dem Arbeitskräfteüberlassungsgesetz BGBl. Nr. 196/1988
• steuerfrei auszahlen.

Bei einer vorübergehenden Tätigkeit an einem Einsatzort in einer anderen politischen Gemeinde nach § 3 Abs. 1 Z 16b EStG 1988 letzter Teilstrich kann Nächtigungsgeld nur für sechs Monate steuerfrei ausgezahlt werden. Daraus folgt, dass für jene Tage, für die gemäß § 3 Abs. 1 Z 16b EStG 1988 steuerfreies Taggeld zusteht, bei Vorliegen der Voraussetzungen auch ein pauschales Nächtigungsgeld steuerfrei ausgezahlt werden kann.

25. In Rz 561a wird die Berücksichtigung eines in Form von Steuerberatungsleistungen bezogenen Sachbezuges als Sonderausgaben neu eingefügt (BFG 12.12.2023, RV/7102405/2021)

561a

Erhält der Steuerpflichtige im Rahmen seiner nichtselbständigen Beschäftigung von seinem (deutschen) Arbeitgeber Steuerberatungsleistungen als versteuerten Sachbezug, ist der Wert dieses Sachbezuges als Sonderausgabe abzugsfähig (BFG 12.12.2023, RV/7102405/2021 ).

26. Rz 585 und 12027 werden aufgrund der Anhebung des maximalen Sonderausgabenbetrages für Kirchenbeiträge (BGBl. I Nr. 12/2024) aktualisiert

7.12.2.2 Höchstbetrag für Kirchenbeiträge

585

Beiträge an gesetzlich anerkannte Kirchen und Religionsgesellschaften können bis zu 600 Euro (bis 2023: 400 Euro) jährlich als Sonderausgaben berücksichtigt werden. Eine Erhöhung des Höchstbetrages beim Alleinverdiener oder Alleinerzieher bzw. für Kinder ist nicht vorgesehen.

42.6.4.3 Besondere Vorschriften für Kirchen und Religionsgemeinschaften

12027

Gemäß § 18 Abs. 1 Z 5 EStG 1988 sind verpflichtende Beiträge an Kirchen und Religionsgesellschaften Sonderausgaben. Absetzbar sind nur Zahlungen, die auf Grund einer Beitragspflicht nach der jeweiligen (Kirchen)Beitragsordnung geleistet werden (Rz 560). Der Höhe nach sind die vorgeschriebenen Beträge abzugsfähig, soweit sie den gesetzlichen Höchstbetrag nicht übersteigen. Besteht keine Festsetzung der Höhe nach, sind alle Zahlungen abzugsfähig, die auf Grundlage einer Beitragspflicht, die in einer (Kirchen)Beitragsordnung verankert ist, geleistet werden und die den gesetzlichen Höchstbetrag nicht überschreiten.

Die Übermittlung ist nicht mit dem absetzbaren Höchstbetrag von 600 Euro (bis 2023: 400 Euro) begrenzt.

27. In Rz 631a wird der Hinweis auf Pensionen von der Ärztekammer gestrichen, da diese in Bescheidform ergehen können

8.1.2 Nachzahlungen von bescheidmäßig zugestandenen Pensionen gemäß § 19 Abs. 1 EStG 1988

631a

Nachzahlungen von Pensionen gelten in den Kalendermonaten als zugeflossen, für die der Anspruch besteht. Diese Vorschrift ist auch bei der Veranlagung von Nachzahlungen entsprechender ausländischer Pensionen, für die Österreich das Besteuerungsrecht hat, sowie bei Berechnung des Progressionsvorbehaltes anzuwenden. Sonstige verspätete Auszahlungen bzw. die Nachzahlung von Ansprüchen, über die nicht gesondert bescheidmäßig abgesprochen wurde, sind weiterhin nach dem Zuflussprinzip (Rz 631 ff) zu erfassen; bei regelmäßigen Bezügen sind Rz 642 ff anzuwenden.

Die Berechnung der Lohnsteuer erfolgt nach den Vorschriften und Tarifbestimmungen jener Lohnzahlungszeiträume, für die die Nachzahlungen geleistet werden. Die Lohnsteuer ist im Zeitpunkt der tatsächlichen Zahlung einzubehalten. Werden Nachzahlungen für Lohnzahlungszeiträume geleistet, in denen von diesem Versicherungsträger bereits laufende Bezüge (auch Akontozahlungen) und sonstige Bezüge gemäß § 67 Abs. 1 und 2 EStG 1988 ausgezahlt wurden, sind die Nachzahlungen in die Lohnsteuerberechung einzubeziehen. Bezüge, die mit dem festen Steuersatz des § 67 Abs. 8 lit. a EStG 1988 idF bis zum 31. Dezember 2000 versteuert wurden, sind nicht in die Neuberechnung der Lohnsteuer einzubeziehen. Werden sonstige Bezüge gemäß § 67 Abs. 1 und 2 EStG 1988 (13. und 14. Bezug) nachgezahlt, ist für Zwecke der Sechstelberechnung ebenfalls der Anspruchszeitraum maßgebend.

28. In Rz 709 wird die nicht mehr aktuelle Rechtslage zu Fahrten zu einer Baustelle gestrichen, Beispiel 10709 wird gestrichen und in Rz 709a erfolgt eine klarstellende Ergänzung

10.5.1.2.2 Ausnahmeregelung für Fahrten zu einer Baustelle oder zu einem Einsatzort für Montage- oder Servicetätigkeit

709

Fahrtkostenvergütungen für Fahrten zu einer Baustelle oder zu einem Einsatzort für Montage- oder Servicetätigkeit, die unmittelbar von der Wohnung aus angetreten werden, sind gemäß § 3 Abs. 1 Z 16b EStG 1988 nur im Ausmaß der in einer lohngestaltenden Vorschrift vorgesehenen Höhe steuerfrei (begrenzt mit den Sätzen des § 26 Z 4 lit. a EStG 1988).

Wird vom Arbeitgeber für diese Fahrten ein Pendlerpauschale im Sinne des § 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 berücksichtigt, stellen Fahrtkostenersätze bis zur Höhe des Pendlerpauschales steuerpflichtigen Arbeitslohn dar.

709a

Wird für Fahrten zu einer Baustelle oder zu einem Einsatzort für Montage- oder Servicetätigkeit, die unmittelbar von der Wohnung aus angetreten werden, anstelle von Fahrtkostenvergütungen aufgrund einer lohngestaltenden Vorschrift ein arbeitgebereigenes Kraftfahrzeug verwendet, ist dafür kein steuerpflichtiger Sachbezug anzusetzen, da diese Fahrten nicht als Privatfahrten zu qualifizieren sind.

29. Rz 713a wird aufgrund der Fahrtkostenersatzverordnung (BGBl. II Nr. 288/2024) neu eingefügt und Rz 750b ergänzt

713a

Verwendet der Arbeitnehmer für eine Dienstreise ab 1. Jänner 2025 nachweislich eine privat gekaufte Fahrkarte für ein Massenbeförderungsmittel, kann der Arbeitgeber

• die tatsächlichen Kosten oder
• den Beförderungszuschuss gemäß § 7 Abs. 5 RGV oder
• die fiktiven Kosten für das günstigste öffentliche Verkehrsmittel (zB ÖBB-Ticket 2. Klasse, nicht jedoch Sparschiene-Tickets),

als Reisekostenersätze gemäß § 26 Z 4 EStG 1988 nicht steuerbar ersetzen. Der pauschale Kostenersatz mittels Beförderungszuschuss oder für das günstigste öffentliche Verkehrsmittel ist mit maximal 2.450 Euro pro Kalenderjahr begrenzt ( Fahrtkostenersatzverordnung , BGBl. II Nr. 288/2024).

Der Beförderungszuschuss gemäß § 7 Abs. 5 RGV beträgt ab 1. Jänner 2025:

• Für die ersten 50 km: 50c/km
• Für die weiteren 250 km: 20c/km
• Für jeden weiteren km: 10c/km

Für die Berechnung des Beförderungszuschusses ist die kilometermäßig kürzeste Wegstrecke - bezogen auf die Straßenkilometer - heranzuziehen. Der Beförderungszuschuss darf pro Wegstrecke maximal 109 Euro betragen.

750b

Die Begünstigung kommt unabhängig davon zur Anwendung, wer das Ticket kauft, dh. es kann

• der Arbeitgeber das Öffi-Ticket kaufen und dem Arbeitnehmer zur Verfügung stellen (mit oder ohne Kostenbeitrag des Arbeitnehmers) oder
• der Arbeitnehmer das Öffi-Ticket kaufen und der Arbeitgeber ersetzt dem Arbeitnehmer die Kosten des Tickets ganz oder teilweise.

Als Ticketerwerb gilt auch die Verlängerung von Tickets, insbesondere von Jahreskarten ab dem 01.07.2021. Das Öffi-Ticket darf grundsätzlich auch übertragbar sein oder beispielsweise auch eine Familienkarte sein, wenn dafür allerdings Zusatzkosten anfallen, sind nur jene Kosten begünstigt, die nur für den Arbeitnehmer selbst bzw. für eine nicht übertragbare Karte zu leisten wären.

Die Begünstigung steht auch zu, wenn der Arbeitgeber nur einen Teil der Kosten des Öffi-Tickets übernimmt oder diese (teilweise) Kostenübernahme im Rahmen der monatlichen Gehaltsauszahlung erfolgt. Eine teilweise Kostenübernahme durch den Arbeitgeber ist immer auf den Gültigkeitszeitraum und den Gültigkeitsbereich des Öffi-Tickets bezogen. Eine Zuordnung bzw. Widmung der teilweisen Kostenübernahme des Öffi-Tickets zu einzelnen Zeiträumen oder Zonen ist nicht zulässig.

Wird das begünstigte Öffi-Ticket auch für Dienstreisen verwendet, dürfen keine zusätzlichen Fahrtkostenersätze für die vom Ticket umfassten Strecken geleistet werden. Werden vom Arbeitgeber zunächst nicht die vollen Kosten des Öffi-Tickets ersetzt, können in diesen Fällen weitere Kostenbeiträge gemäß § 26 Z 5 lit. b EStG 1988 bis zur Höhe der Gesamtkosten des Öffi-Tickets gewährt werden.

Fallen bei Dienstreisen Fahrtkosten außerhalb der vom Öffi-Ticket abgedeckten Fahrtstrecke an oder wird das Öffi-Ticket nachweislich nicht für Dienstreisen verwendet, können Fahrtkostenersätze (zB Kilometergelder, Taxikosten) im Rahmen des § 26 Z 4 EStG 1988 nicht steuerbar vom Arbeitgeber ausbezahlt werden. Dies gilt auch bei Aufzahlungen für zB 1. Klasse oder ein Business-Ticket.

Rechtslage für Dienstreisen bis 31. Dezember 2024:

Verwendet der Arbeitnehmer sein privat gekauftes Öffi-Ticket nachweislich für Dienstreisen, kann der Arbeitgeber die fiktiven Kosten für das günstigste öffentliche Verkehrsmittel als Reisekostenersätze gemäß § 26 Z 4 EStG 1988 nicht steuerbar ersetzen, maximal jedoch bis zu den Kosten des Klimatickets Österreich Classic pro Kalenderjahr. Leistet der Arbeitgeber in diesen Fällen keine oder nur teilweise Reisekostenersätze, können vom Arbeitnehmer für die von ihm durchgeführten beruflichen Fahrten (mit Ausnahme der Fahrten Wohnung-Arbeitsstätte) die fiktiven Kosten für das günstigste öffentliche Verkehrsmittel im Schätzungswege als (Differenz-)Werbungskosten angesetzt werden. Pro Kalenderjahr dürfen diese Differenzwerbungskosten und die vom Arbeitgeber nicht steuerbar ersetzten fiktiven Reisekosten in Summe die Kosten des Klimatickets Österreich Classic nicht übersteigen.

Zur Rechtslage für Dienstreisen mit privat gekauften Fahrkarten ab Jänner 2025 siehe Rz 713a. Das Öffi-Ticket gemäß § 26 Z 5 lit. b EStG 1988 umfasst nur Wochen-, Monats- oder Jahreskarten, die Fahrtkostenersatzverordnung (Rz 713a) gilt hingegen auch für Einzelfahrscheine.

30. In Rz 738 wird ein VwGH-Erkenntnis vom 29.5.2024, Ro 2022/15/0019, ergänzt

10.5.3.3 Baustellen- und Montagetätigkeiten außerhalb des Werksgeländes des Arbeitgebers

738

Dieser Begriff umfasst die Errichtung, die Reparatur und den Abbruch von Bauwerken und Anlagen sowie alle damit verbundenen Nebentätigkeiten wie Planung, Überwachung der Bauausführung sowie die Einschulung bzw. die Übergabe fertig gestellter Anlagen. Ein Tätigwerden am ständigen Betriebsgelände des Arbeitgebers (zB Bauhof) fällt nicht unter diesen Tatbestand und auch nicht die ständige Tätigkeit am Betriebsgelände eines Auftraggebers (Großkunden) des Arbeitgebers (VwGH 29.5.2024, Ro 2022/15/0019 ). Die Installierung und Entwicklung von EDV-Softwareprodukten fällt nicht unter den Begriff Baustellen- und Montagetätigkeit.

Wenn es sich um eine Baustellen- und Montagetätigkeit außerhalb des Werksgeländes des Arbeitgebers handelt, können Reiseaufwandsentschädigungen gemäß § 3 Abs. 1 Z 16b EStG 1988 - bei Vorliegen aller anderen Voraussetzungen - für einen Einsatzort zeitlich unbegrenzt ausbezahlt werden (siehe Rz 740c).

31. Rz 767, 767a, 767d, 771a, 773, 784a, 788, 790a, 793a, 795a, 805, 806, 808, 809a, 809c, 811b, 811d und 870 werden aufgrund des PrAG 2025 (BGBl. I Nr. 144/2024) und der FamValVO 2025 aktualisiert

11 STEUERSÄTZE UND STEUERABSETZBETRÄGE ( § 33 EStG 1988 )

11.1 Steuersätze ( § 33 Abs. 1 EStG 1988 )

767

Die Einkommensteuer beträgt im Jahr 2022

​

Die Einkommensteuer beträgt im Jahr 2023

​

Die Einkommensteuer beträgt im Jahr 2024

​

Die Einkommensteuer beträgt im Jahr 2025

​

Einkommensteile über 1 Million Euro werden in den Kalenderjahren 2016 bis 2025 mit 55% besteuert.

11.1a Inflationsanpassung ( § 33 Abs. 1a und § 33a EStG 1988 )

767a

Ab dem Kalenderjahr 2023 werden folgende in § 33 Abs. 1a EStG 1988 aufgezählte Beträge im Rahmen der Inflationsanpassung nach § 33a EStG 1988 erhöht:

• Grenzbeträge, die für die Anwendung der Steuersätze für Einkommensteile bis 1 Million Euro maßgebend sind (§ 33 Abs. 1 EStG 1988),
• der Alleinverdiener- und Alleinerzieherabsetzbetrag sowie der Unterhaltsabsetzbetrag (§ 33 Abs. 4 EStG 1988),
• der Verkehrsabsetzbetrag, der erhöhte Verkehrsabsetzbetrag und der Zuschlag zum Verkehrsabsetzbetrag samt Einschleifgrenzen (§ 33 Abs. 5 Z 1 bis 3 EStG 1988),
• die Pensionistenabsetzbeträge samt Einschleifgrenzen (§ 33 Abs. 6 EStG 1988),
• die Erstattung des Alleinverdiener- und Alleinerzieherabsetzbetrages, die SV-Rückerstattung und der SV-Bonus (§ 33 Abs. 8 EStG 1988),
• der in § 1 Abs. 4 EStG 1988 normierte Grenzbetrag der nicht der österreichischen Einkommensteuer unterliegenden Einkünfte für den Antrag auf Behandlung als unbeschränkt steuerpflichtig,
• der in § 34 Abs. 4 zweiter Teilstrich und § 35 Abs. 1 dritter Teilstrich EStG 1988 normierte Grenzbetrag für die Partnereinkünfte,
• die in § 42 Abs. 1 Z 3 und Abs. 2 EStG 1988 normierten Grenzbeträge für die Steuererklärungspflicht,
• der in § 99 Abs. 2 Z 2 EStG 1988 genannte Grenzbetrag betreffend die Abzugsteuer bei beschränkter Steuerpflicht,
• der in § 102 Abs. 3 EStG 1988 genannte Hinzurechnungsbetrag für beschränkt Steuerpflichtige,
• der in § 4 Abs. 4 Z 8 lit. b EStG 1988 genannte Grenzbetrag für Einkünfte aus einer aktiven Erwerbstätigkeit für die Anwendung des Arbeitsplatzpauschales,
• ab 2026 die Freigrenze für das Jahressechstel gemäß § 67 Abs. 1 zweiter und dritter Satz , § 41 Abs. 4 zweiter Satz und § 77 Abs. 4 erster Satz EStG 1988 sowie die Grenze für die Anwendung der 30% gemäß § 41 Abs. 4 vierter Satz und § 77 Abs. 4 letzter Satz EStG 1988 .

Von der Erhöhung sind nur Betragswerte und keine Prozentwerte umfasst. Die ermittelten Beträge sind auf ganze Euro aufzurunden.

767d

In nachfolgender Tabelle wird die jährliche prozentuelle Erhöhung der inflationsangepassten Werte dargestellt:

​

771a

Der Alleinverdienerabsetzbetrag beträgt für Kinder im Sinne des § 106 Abs. 1 EStG 1988:

​

Der EuGH hat mit Urteil vom 16. Juni 2022, C-328/20 , ausgesprochen, dass die ab 1. Jänner 2019 geltende Indexierung des Alleinverdienerabsetzbetrages für Kinder, die sich ständig in einem anderen Mitgliedstaat der EU oder im Hoheitsgebiet einer anderen Vertragspartei des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder der Schweiz aufgehalten haben oder aufhalten, nicht dem EU-Recht entspricht. Zur Umsetzung des Urteils siehe Rz 769 und § 124b Z 410 EStG 1988.

Für Kinder außerhalb dieser Staaten steht kein Alleinverdienerabsetzbetrag zu.

773

In einer Ehe oder eingetragenen Partnerschaft mit mindestens einem Kind oder in einer Lebensgemeinschaft mit mindestens einem Kind darf der (Ehe)Partner höchstens folgende Einkünfte im Kalenderjahr beziehen:

​

784a

Der Alleinerzieherabsetzbetrag beträgt für Kinder im Sinne des § 106 Abs. 1 EStG 1988:

​

Der EuGH hat mit Urteil vom 16. Juni 2022, C-328/20 , ausgesprochen, dass die ab 1. Jänner 2019 geltende Indexierung des Alleinerzieherabsetzbetrages für Kinder, die sich ständig in einem anderen Mitgliedstaat der EU oder im Hoheitsgebiet einer anderen Vertragspartei des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder der Schweiz aufgehalten haben oder aufhalten, nicht dem EU-Recht entspricht. Zur Umsetzung des Urteils siehe Rz 769 und § 124b Z 410 EStG 1988.

Für Kinder außerhalb dieser Staaten steht kein Alleinerzieherabsetzbetrag zu.

788

Steht der Alleinverdiener- oder Alleinerzieherabsetzbetrag nicht zu, wurde er aber bei der laufenden Lohnverrechnung (auch während eines Teiles des Kalenderjahres) berücksichtigt, ist eine Pflichtveranlagung durchzuführen (§ 41 Abs. 1 Z 5 EStG 1988). Gemäß § 42 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 besteht Steuererklärungspflicht, und zwar auch dann, wenn der Alleinverdiener- oder Alleinerzieherabsetzbetrag während eines Teiles des Kalenderjahres zu Recht gewährt wurde, die Voraussetzungen aber weggefallen sind und das zu veranlagende Einkommen folgenden Jahresbetrag überstiegen hat:

​

790a

Der Kinderabsetzbetrag beträgt monatlich:

​

793a

Der Mehrkindzuschlag beträgt monatlich:

​

795a

Der monatliche Unterhaltsabsetzbetrag beträgt:

​

Der EuGH hat mit Urteil vom 16. Juni 2022, C-328/20 , ausgesprochen, dass die ab 1. Jänner 2019 geltende Indexierung des Unterhaltsabsetzbetrages für Kinder, die sich ständig in einem anderen Mitgliedstaat der EU oder im Hoheitsgebiet einer anderen Vertragspartei des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder der Schweiz aufgehalten haben oder aufhalten, nicht dem EU-Recht entspricht. Zur Umsetzung des Urteils siehe Rz 769 und § 124b Z 410 EStG 1988.

11.10 Verkehrsabsetzbetrag ( § 33 Abs. 5 EStG 1988 )

805

Ein jährlicher Verkehrsabsetzbetrag steht allen Arbeitnehmern zu, die Einkünfte aus einem bestehenden Dienstverhältnis beziehen, und zwar auch dann, wenn sie nicht dem Lohnsteuerabzug unterliegen. Dieser Absetzbetrag deckt den normalen Aufwand für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte ab. Über den Normalfall hinaus werden Aufwendungen für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte durch das Pendlerpauschale gemäß § 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 berücksichtigt.

​

806

Ein erhöhter Verkehrsabsetzbetrag steht zu, wenn Anspruch auf ein Pendlerpauschale besteht und das Einkommen die obere Einkommensgrenze im Kalenderjahr nicht übersteigt. Bei Einkommen zwischen den Einkommensgrenzen wird der erhöhte Verkehrsabsetzbetrag gleichmäßig auf den Verkehrsabsetzbetrag eingeschliffen (§ 33 Abs. 5 Z 2 EStG 1988).

​

808

Arbeitnehmer erhalten ab dem Kalenderjahr 2020 bis zu bestimmten Einkommensgrenzen einen Zuschlag zum Verkehrsabsetzbetrag. Der Zuschlag erhöht sowohl den Verkehrsabsetzbetrag als auch den erhöhten Verkehrsabsetzbetrag:

• Bei einem Einkommen, das die untere Einkommensgrenze im Kalenderjahr nicht übersteigt, steht der Zuschlag zum Verkehrsabsetzbetrag in voller Höhe zu.
• Bei einem Einkommen, das zwischen den Einkommensgrenzen liegt, vermindert sich der Zuschlag zum Verkehrsabsetzbetrag gleichmäßig einschleifend.
• Bei einem Einkommen, das die obere Einkommensgrenze übersteigt, steht kein Zuschlag mehr zu.

Um Rückforderungen bei mehreren Dienstverhältnissen zu vermeiden, wird der Zuschlag nur im Rahmen der Veranlagung berücksichtigt.

​

809a

Jährlicher Pensionistenabsetzbetrag:

​

809c

Erhöhter jährlicher Pensionistenabsetzbetrag:

​

811b

SV-Rückerstattung bei Anspruch auf einen Verkehrsabsetzbetrag:

​

811d

SV-Rückerstattung bei Anspruch auf einen Pensionistenabsetzbetrag:

​

870

Für das Tragen von Krankheitskosten des (Ehe)Partners ergibt sich aus der Unterhaltspflicht eine rechtliche Verpflichtung. Die Höhe des aus dem Titel der Krankheit zu leistenden Unterhalts hängt nach zivilrechtlichen Grundsätzen von den finanziellen Rahmenbedingungen des Unterhaltsverpflichteten und dem Bedarf des Unterhaltsberechtigten ab. Aus Vereinfachungsgründen bestehen keine Bedenken, bei der Berechnung auf das steuerliche Existenzminimum gemäß § 33 Abs. 1 EStG 1988 abzustellen.

Grundsätzlich sind Krankheitskosten vom erkrankten (Ehe)Partner selbst zu tragen. Werden Krankheitskosten für den erkrankten (Ehe)Partner gezahlt, stellen sie beim zahlenden (Ehe)Partner insoweit eine außergewöhnliche Belastung dar, als diese Aufwendungen das Einkommen des erkrankten (Ehe)Partners derart belasten würden, dass das jährliche steuerliche Existenzminimum gemäß § 33 Abs. 1 EStG 1988 unterschritten würde.

​

32. Rz 769 wird aufgrund der Anhebung des Familienbonus Plus ab 18 Jahren ( BGBl. I Nr. 200/2023 ) aktualisiert

11.3 Familienbonus Plus ( § 33 Abs. 3a EStG 1988 )

769

Der Familienbonus Plus steht unbeschränkt Steuerpflichtigen für ein Kind zu, für das Familienbeihilfe nach dem FLAG 1967 gewährt wird. Nicht erforderlich ist, dass für das Kind für mehr als sechs Monate im Kalenderjahr Familienbeihilfe zusteht. Der Familienbonus Plus ist ein Monatsbetrag und steht nur auf Antrag zu.

Der Familienbonus Plus beträgt für Kinder, die sich ständig in Österreich, in einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union, in Staaten des Europäischen Wirtschaftsraumes oder in der Schweiz aufhalten, monatlich:

• 166,68 Euro (bis 2021: 125 Euro) bis zu dem Monat, in dem das Kind den 18. Geburtstag hat, und
• 58,34 Euro (bis 2023: 54,18 Euro; bis 2021: 41,68 Euro) ab dem Monat nach dem 18. Geburtstag, so lange für das Kind Familienbeihilfe gewährt wird.

Der EuGH hat mit Urteil vom 16. Juni 2022, C-328/20 , ausgesprochen, dass die ab 1. Jänner 2019 geltende Indexierung der familienbezogenen Absetzbeträge (Familienbonus Plus, Kindermehrbetrag, Alleinverdiener-, Alleinerzieher- und Unterhaltsabsetzbetrag) für Kinder, die sich ständig in einem anderen Mitgliedstaat der EU oder im Hoheitsgebiet einer anderen Vertragspartei des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder der Schweiz aufgehalten haben oder aufhalten, nicht dem EU-Recht entspricht.

Für Kinder, die sich ständig in Bulgarien, Deutschland, Estland, Griechenland, Italien, Kroatien, Lettland, Litauen, Malta, Polen, Portugal, Rumänien, Slowakei, Slowenien, Spanien, Tschechien, Ungarn oder Zypern (nach unten indexierte Länder) aufhalten, gilt Folgendes:

Ab der Veranlagung für das Kalenderjahr 2019 sind rückwirkend die nicht indexierten familienbezogenen Absetzbeträge anzuwenden (§ 124b Z 410 lit. a EStG 1988). Bereits ergangene Bescheide werden rückwirkend abgeändert und die sich daraus ergebenden Gutschriften auf das Abgabenkonto überwiesen.

Für Kinder, die sich ständig in Belgien, Dänemark, Finnland, Frankreich, Irland, Island, Luxemburg, Niederlande, Norwegen, Schweden, Schweiz oder dem Vereinigten Königreich (nach oben indexierte Länder) aufhalten, gilt Folgendes:

Die familienbezogenen Absetzbeträge in der (nach oben) indexierten Höhe sind für die Kalenderjahre 2019 bis 2021 weiterhin anzuwenden.

Bei der Veranlagung für das Kalenderjahr 2022 ist zwischen Monats- (Familienbonus Plus, Unterhaltsabsetzbetrag) und Jahresbeträgen (Alleinverdiener-, Alleinerzieherabsetzbetrag, Kindermehrbetrag) zu unterscheiden.

Beim Familienbonus Plus und beim Unterhaltsabsetzbetrag (Monatsbeträge) sind für die Kalendermonate Jänner bis Juli 2022 die höher indexierten Beträge und für die Kalendermonate August bis Dezember 2022 die nicht indexierten Beträge heranzuziehen (siehe § 124b Z 410 lit. c EStG 1988).

Beim Alleinverdiener- und Alleinerzieherabsetzbetrag sowie beim Kindermehrbetrag (Jahresbeträge) ist in der Veranlagung 2022 für die Kalendermonate Jänner bis Juli 2022 jeweils ein Zwölftel der höher indexierten Beträge und für die Kalendermonate August bis Dezember 2022 ein Zwölftel der einheitlich nicht indexierten Beträge heranzuziehen (§ 124b Z 410 lit. c EStG 1988). Die genauen Beträge ergeben sich aus § 4 Abs. 7 und 8 Familienbonus Plus-Absetzbeträge-EU-Anpassungsverordnung, welche mit 1. Jänner 2023 außer Kraft tritt.

Ab dem Kalenderjahr 2023 sind die einheitlich nicht indexierten Beträge erstmalig ganzjährig anzuwenden (§ 124b Z 410 lit. b EStG 1988).

33. Rz 770c betreffend § 295a BAO iZm Familienbonus Plus wird aufgrund des AbgÄG 2024 neu eingefügt

770c

Wird einem Steuerpflichtigen der Familienbonus Plus rechtskräftig per Bescheid gewährt und stellt sich in Folge für das Finanzamt heraus, dass dieser keinen Anspruch oder nur Anspruch auf den halben Familienbonus Plus hat, stellt dies ein rückwirkendes Ereignis iSd § 295a BAO dar und der Bescheid kann insoweit von Amts wegen abgeändert werden.

34. Rz 774, 1055, 1063, 1064, 1066 bis 1068, 1069a, 1083, 1083a, 1108a, 1120, 1121 und 1193 werden auf Grund der Anhebung der Freigrenze der sonstigen Bezüge (BGBl. I Nr. 13/2024 und PrAG 2025) geändert und Rz 1055a und 1193f neu eingefügt

11.4.2 Grenzbetragsermittlung für den Alleinverdienerabsetzbetrag

774

Maßgebend für die Ermittlung des Grenzbetrages ist der Gesamtbetrag aller Einkünfte. Bei der Ermittlung des Grenzbetrages bleiben auch steuerfreie Einkünfte (zB sonstige Bezüge gemäß § 67 Abs. 1 EStG 1988 bis zur Freigrenze (siehe Rz 1055a), Zuschläge gemäß § 68 EStG 1988) außer Ansatz. Hinsichtlich Steuerbefreiungen von Zuwendungen und Zuschüssen, die aufgrund der COVID-19-Krise geleistet wurden, siehe EStR 2000 Rz 313h. Gemäß § 3 EStG 1988 steuerfreie Einkünfte bleiben ebenfalls grundsätzlich außer Ansatz. Lediglich

• die nach § 3 Abs. 1 Z 4 lit. a EStG 1988 (Wochengeld und vergleichbare Bezüge),
• die nach § 3 Abs. 1 Z 10 und 11 EStG 1988 (begünstigte Auslandstätigkeiten, Fachkräfte der Entwicklungshilfe, Aushilfskräfte),
• die nach § 3 Abs. 1 Z 32 EStG 1988 (Abgeordnete zum EU-Parlament)
• sowie die auf Grund zwischenstaatlicher Vereinbarungen

steuerfreien Einkünfte sind bei der Ermittlung des Grenzbetrages zu berücksichtigen.

Einkünfte, die dem Grunde nach steuerpflichtig sind und im Einzelfall nur auf Grund von Tarifvorschriften zu keiner Einkommensteuer führen, sind keine "steuerfreien Einkünfte" im Sinne des § 33 Abs. 4 Z 1 EStG 1988 und sind daher für die Berechnung des Grenzbetrages heranzuziehen. Dies gilt auch für Abfertigungen, für die bei Anwendung der Vergleichsrechnung gemäß § 67 Abs. 3 EStG 1988 im Einzelfall keine Steuer anfällt, sowie für Pensionsabfindungen, für die auf Grund der Tarifvorschriften ab 1. Jänner 2005 gemäß § 67 Abs. 8 lit. e EStG 1988 keine Steuer einzubehalten ist.

Im Fall der Option auf die unbeschränkte Steuerpflicht gemäß § 1 Abs. 4 EStG 1988 (siehe Rz 7) sind für die Grenzbetragsermittlung auch jene Einkünfte zu berücksichtigen, die - wären sie in Österreich steuerbar - in die Grenzbetragsermittlung einzubeziehen wären.

Einkünfte des (Ehe)Partners aus Kapitalvermögen (zB Zinsen, Aktiendividenden) sind zu berücksichtigen, auch wenn sie endbesteuert sind, weiters steuerpflichtige Einkünfte aus privaten Grundstücksveräußerungen.

​

19.2 Sonstige Bezüge gemäß § 67 Abs. 1 und Abs. 2 EStG 1988

19.2.1 Voraussetzungen

1055

Im Rahmen des Jahressechstels sind sonstige Bezüge nach Abs. 1 auf Grund ausdrücklicher gesetzlicher Anordnung nach Abzug

• der darauf entfallenden Sozialversicherungsbeiträge (siehe Rz 1119 ff),
• des Freibetrages von 620 Euro und
• unter Berücksichtigung der Freigrenze (siehe Rz 1055a)

zu besteuern. Für die Anwendung der Bestimmungen des § 67 Abs. 1 und 2 EStG 1988 ist es notwendig, dass die Auszahlung des Bezuges neben laufenden Bezügen erfolgt. Das Wort "neben" in der Wortfolge "neben dem laufenden Arbeitslohn" in § 67 Abs. 1 EStG 1988 ist nicht zeitlich, sondern kausal zu verstehen. Sonstige Bezüge verlieren die durch § 67 Abs. 1 und 2 EStG 1988 geschaffene Begünstigung nicht dadurch, dass sie im selben Kalenderjahr zB infolge Krankheit, Präsenzdienst oder Karenzurlaub nicht gleichzeitig mit laufendem Arbeitslohn ausgezahlt werden (VwGH 02.07.1985, 84/14/0150). Für Arbeitnehmer, die dem Bauarbeiter-Urlaubs- und Abfertigungsgesetz unterliegen, kommt statt dem Jahressechstel ein Jahreszwölftel zur Anwendung (siehe Rz 1083, 1083a).

Siehe auch Beispiel Rz 11055.

1055a

Die Freigrenze für die sonstigen Bezüge gemäß § 67 Abs. 1 EStG 1988 beträgt:

​

19.2.3 Berücksichtigung des Freibetrages und der Freigrenze bei der laufenden Lohnverrechnung ( § 67 Abs. 1 EStG 1988 )

1063

Der Freibetrag von 620 Euro und die Freigrenze (siehe Rz 1055a) sind nur innerhalb des Jahressechstels (§ 67 Abs. 2 EStG 1988) bei den sonstigen Bezügen gemäß § 67 Abs. 1 EStG 1988 sowie innerhalb des Jahreszwölftels (siehe Rz 1083a), nicht hingegen bei denjenigen nach § 67 Abs. 3, Abs. 4, Abs. 5 erster Teilstrich, Abs. 6 bis 8 EStG 1988 (Ausnahme § 67 Abs. 8 lit. d EStG 1988 - siehe Rz 1108 und Rz 1108a) und § 67 Abs. 10 EStG 1988 zu berücksichtigen. Bei einem Jahressechstel (bzw. Jahreszwölftel) bis zur Höhe der Freigrenze sind die innerhalb des Jahressechstels (bzw. Jahreszwölftels) liegenden sonstigen Bezüge steuerfrei. Ist das Jahressechstel (bzw. Jahreszwölftel) höher als die Freigrenze, kommt nach Abzug der auf die sonstigen Bezüge entfallenden Sozialversicherungsbeiträge und des Freibetrages von 620 Euro der feste Steuersatz (6%) zur Anwendung.

1064

Ist das Jahressechstel (bzw. Jahreszwölftel) zum Zeitpunkt der ersten Sonderzahlung unter der Freigrenze (siehe Rz 1055a), bleiben die sonstigen Bezüge (vorerst) steuerfrei. Steigen die laufenden Bezüge innerhalb eines Jahres an und übersteigt deshalb das Jahressechstel (bzw. Jahreszwölftel) zum Zeitpunkt der Auszahlung eines weiteren sonstigen Bezuges die Freigrenze, so werden zu diesem Zeitpunkt auch die früheren sonstigen Bezüge steuerpflichtig. Daher ist vom Arbeitgeber die Besteuerung nachzuholen. Sinkt das Jahressechstel (bzw. Jahreszwölftel) bei einem späteren sonstigen Bezug unter die Höhe der Freigrenze, dann kann die von den früheren sonstigen Bezügen mit dem festen Steuersatz einbehaltene Lohnsteuer vom Arbeitgeber gutgeschrieben werden. In beiden Fällen handelt es sich um keine Aufrollung im Sinne des § 77 Abs. 4 EStG 1988.

1066

Der Freibetrag von 620 Euro und die Freigrenze (siehe Rz 1055a) sind bereits bei Auszahlung des ersten im Laufe eines Kalenderjahres gewährten sonstigen Bezuges im Sinne des § 67 Abs. 1 EStG 1988 anzuwenden (vgl. VwGH 10.02.1982, 2269/80).

1066a

Erhält ein Arbeitnehmer zum selben Zeitpunkt sonstige Bezüge, die nicht nur steuerpflichtige Inlandsbezüge darstellen, sind die festen Steuersätze gemäß § 67 Abs. 1 und 2 EStG 1988 (sowie die Freigrenze [siehe Rz 1055a]) in folgender Reihenfolge zu verrechnen:

1)sonstige Bezüge, die aufgrund eines DBA in Österreich steuerfrei gestellt sind

2)sonstige Bezüge, die aufgrund einer nationalen Bestimmung steuerbefreit sind (zB Einkünfte von Entwicklungshelfern gemäß § 3 Abs. 1 Z 11 lit. b EStG 1988)

3)übrige sonstige Bezüge

Ist allerdings eine einzelne Sonderzahlung aufgrund eines DBA bezüglich des Besteuerungsrechts nach dem Kausalitätsprinzip teilweise dem Inland und teilweise dem Ausland zuzuordnen, sind die im Inland bzw. im Ausland steuerpflichtigen Bezüge den festen Steuersätzen gemäß § 67 Abs. 1 EStG 1988 im jeweiligen (prozentuellen) Ausmaß zuzuordnen (vgl. EAS 3331). Dies gilt auch bei der Ermittlung des Kontrollsechstels nach § 77 Abs. 4a EStG 1988.

1067

Legt der Arbeitnehmer beim Arbeitgeberwechsel während eines Kalenderjahres den Lohnzettel von seinem beendeten Dienstverhältnis dem neuen Arbeitgeber vor, sind vom "Folgearbeitgeber" für die Anwendung des Freibetrages und der Freigrenze auch die sonstigen Bezüge des bisherigen Arbeitgebers zu berücksichtigen. Soweit Teilbeträge des Freibetrages bereits ausgeschöpft sind, darf der "Folgearbeitgeber" nur mehr den restlichen Freibetrag berücksichtigen. Wenn das Jahressechstel (bzw. Jahreszwölftel) durch den Arbeitgeberwechsel über die Freigrenze (siehe Rz 1055a) steigt, sind die zuvor steuerfrei belassenen sonstigen Bezüge gemäß § 67 Abs. 1 und 2 EStG 1988 nach zu belasten. Sinkt das Jahressechstel (bzw. Jahreszwölftel) unter die Freigrenze, dann ist die Steuer auf die zuvor versteuerten sonstigen Bezüge gutzuschreiben. Ist eine korrekte Berechnung anhand des Lohnzettels für den neuen Arbeitgeber nicht möglich, hat der Arbeitnehmer ergänzende Unterlagen (zB Lohnkonto, Bezugsnachweise) beizubringen, andernfalls darf eine Berücksichtigung der Bezüge des früheren Arbeitgebers nicht erfolgen.

19.2.4 Beispiele zur Funktionsweise des Jahressechstels, des Freibetrages und der Freigrenze

19.2.4.1 Durchgehendes Arbeitsverhältnis

1068

​

​

​

​

Hinsichtlich der Neuberechnung des festen Steuersatzes im Rahmen der Aufrollung oder Veranlagung siehe Rz 1193.

19.2.5 Sonstige Bezüge nach § 67 Abs. 1 und 2 EStG 1988

1069a

Bei sonstigen Bezügen nach § 67 Abs. 1 und 2 EStG 1988 gilt abweichend von den in Rz 1055 bis Rz 1069 enthaltenen Aussagen betreffend die Höhe der Besteuerung Folgendes:

Für sonstige Bezüge nach § 67 Abs. 1 EStG 1988 innerhalb des Jahressechstels beträgt die Lohnsteuer nach Abzug der in § 67 Abs. 12 EStG 1988 genannten Beträge

​

Bis zu einem Jahressechstel in Höhe der Freigrenze (siehe Rz 1055a) unterbleibt die Besteuerung der sonstigen Bezüge mit diesen festen Steuersätzen.

Übersteigen die sonstigen Bezüge das Jahressechstel oder betragen die sonstigen Bezüge nach Abzug der in § 67 Abs. 12 EStG 1988 genannten Beträge mehr als 83.333 Euro, dann erfolgt die Besteuerung dieser übersteigenden Beträge nach § 67 Abs. 10 EStG 1988 (zum laufenden Tarif des jeweiligen Kalendermonats). Zur Berechnung des Jahressechstels siehe Rz 1057 ff.

​

​

​

19.5 Bauarbeiterurlaubsentgelt, -ersatzleistung, -abfindung, Überbrückungsabgeltung und Jahreszwölftel ( § 67 Abs. 5 EStG 1988 )

1083

Durch die Bestimmung des § 67 Abs. 5 erster Teilstrich EStG 1988 wird der Zusammensetzung des Urlaubsentgeltes, der Abfindung, der Urlaubsersatzleistung sowie der Überbrückungsabgeltung nach dem Bundesgesetz betreffend den Urlaub und die Abfertigung für Arbeitnehmer in der Bauwirtschaft (Bauarbeiter-Urlaubs- und Abfertigungsgesetz - BUAG), BGBl. Nr. 414/1972, Rechnung getragen. Das Urlaubsentgelt, die Urlaubsersatzleistung, die Abfindung gemäß § 8 bis § 10 und die Überbrückungsabgeltung gemäß § 13m Abs. 1 und 3 BUAG sind demnach zur Hälfte als laufender Bezug und zur Hälfte als sonstiger Bezug zu behandeln.

Für das Urlaubsentgelt gemäß § 8 BUAG gilt unabhängig davon, ob die Auszahlung durch den Arbeitgeber oder die Bauarbeiter-Urlaubs- und Abfertigungskasse (BUAK) erfolgt, gemäß § 67 Abs. 5 erster Teilstrich EStG 1988 Folgendes:

• Der als sonstiger Bezug zu behandelnde Teil des Urlaubsentgeltes ist immer mit 6% zu versteuern (der Freibetrag von 620 Euro und die Freigrenze [siehe Rz 1055a] sind nicht anzuwenden); die Sechstelbegrenzung gilt nicht für diese Bezüge.
• Bei Direktauszahlung des Urlaubsentgeltes gemäß § 8 Abs. 8 BUAG an den Arbeitnehmer hat die BUAK für jenen Teil, der als laufender Bezug zu behandeln ist, gemäß § 69 Abs. 4 Z 2 EStG 1988 die Lohnsteuer tageweise nach dem Lohnsteuertarif im Sinne des § 66 EStG 1988 zu berechnen, da auch die Ansprüche durch die BUAK tageweise berechnet werden; individuelle Absetzbeträge des § 33 EStG 1988 sind nicht zu berücksichtigen.
  Bei Auszahlung des Urlaubsentgeltes durch den Arbeitgeber sind die als laufende Bezüge zu behandelnden Teile gemeinsam mit dem übrigen laufenden Bezug im Zeitpunkt des Zufließens nach dem Lohnsteuertarif des jeweiligen Kalendermonats der Besteuerung zu unterziehen (monatlicher Lohnabrechnungszeitraum; ausgenommen bei "gebrochener Abrechnungsperiode").
• Zur Lohnzettelausstellung siehe Rz 1233b.

Für von der BUAK ausbezahlte Urlaubsersatzleistungen gemäß § 9 BUAG gilt Folgendes:

• Der als sonstiger Bezug zu behandelnde Teil ist mit 6% zu versteuern (der Freibetrag von 620 Euro und die Freigrenze sind nicht anzuwenden); die Sechstelbegrenzung gilt nicht für diese Bezüge.
• Für den laufenden Teil der Urlaubsersatzleistung hat die BUAK gemäß § 69 Abs. 4 Z 2 EStG 1988 die Lohnsteuer tageweise nach dem Lohnsteuertarif im Sinne des § 66 EStG 1988 zu berechnen.
• Die Urlaubs- und Abfertigungskasse hat die auf die Urlaubsersatzleistung entfallenden lohnabhängigen gesetzlichen Abgaben zu entrichten, wobei die Lohnsteuer an das für die Urlaubs- und Abfertigungskasse zuständige Finanzamt abzuführen ist.
• Von der Bauarbeiter-Urlaubs- und Abfertigungskasse ist ein Lohnzettel auszustellen, wobei jener Zeitraum anzugeben ist, für den eine Urlaubsersatzleistung zur Auszahlung gelangt.

Für von der BUAK ausbezahlte Urlaubsabfindungen gemäß § 10 und die Überbrückungsabgeltung gemäß § 13m Abs. 1 und 3 BUAG gilt Folgendes:

• Der als sonstiger Bezug zu behandelnde Teil ist mit 6% zu versteuern.
• Die Versteuerung des laufenden Bezuges hat gemäß § 67 Abs. 10 EStG 1988 zu erfolgen und es ist ein monatlicher Lohnzahlungszeitraum zu unterstellen.
• Von der Bauarbeiter-Urlaubs- und Abfertigungskasse ist ein Lohnzettel auszustellen, wobei als Zeitraum der Beschäftigung der Kalendermonat der Auszahlung (erster bis letzter Tag des Kalendermonats) anzugeben ist.
• Wird die Überbrückungsabgeltung gemeinsam mit dem Überbrückungsgeld gemäß § 13l BUAG ausbezahlt, ist der laufende Bezug der Überbrückungsabgeltung gemeinsam mit dem letzten laufenden Bezug des Überbrückungsgeldes nach dem Monatstarif (unter Berücksichtigung eines monatlichen Lohnzahlungszeitraumes) zu versteuern. Am Lohnzettel ist in diesem Fall der Zeitraum des Bezuges von Überbrückungsgeld anzugeben.

1083a

Gemäß § 67 Abs. 5 zweiter Teilstrich EStG 1988 sind weitere sonstige Bezüge (zB Weihnachtsgeld) für Arbeitnehmer, die dem Bauarbeiter-Urlaubs- und Abfertigungsgesetz unterliegen, insoweit nach § 67 Abs. 1 und 2 EStG 1988 zu besteuern, als diese vor Abzug der in § 67 Abs. 12 EStG 1988 genannten Beiträge innerhalb eines Kalenderjahres ein Zwölftel der bereits zugeflossenen, auf das Kalenderjahr umgerechneten laufenden Bezüge nicht übersteigen (Jahreszwölftel). Es kommt für diese Arbeitnehmer statt dem Jahressechstel das Jahreszwölftel zur Anwendung. Im Rahmen des Jahreszwölftels sind die sonstigen Bezüge nach § 67 Abs. 5 zweiter Teilstrich EStG 1988 nach Abzug der darauf entfallenden Sozialversicherungsbeiträge (siehe Rz 1119 ff) mit den Steuersätzen nach § 67 Abs. 1 und 2 EStG 1988 (unter Berücksichtigung des Freibetrages von 620 Euro und der Freigrenze [siehe Rz 1055a]) zu versteuern. Der als sonstiger Bezug zu behandelnde Teil des Urlaubsentgeltes und der Urlaubsersatzleistung kürzt dabei nicht das Jahreszwölftel. Für die Berechnung des Jahreszwölftels gelten die Grundsätze des Jahressechstels (siehe Rz 1057 ff). Zusätzlich sind bei der Berechnung des Jahreszwölftels neben den in Rz 1059 genannten laufenden Bezügen auch der anteilige laufende Bezug des Urlaubsentgelts, der von der Bauarbeiter-Urlaubs- und Abfertigungskasse direkt an den Arbeitnehmer ausbezahlt wurde, zu berücksichtigen. Damit wird gewährleistet, dass unabhängig davon, ob die Bauarbeiter-Urlaubs- und Abfertigungskasse oder der Arbeitgeber das Urlaubsentgelt gemäß § 8 Abs. 8 Bauarbeiter-Urlaubs- und Abfertigungsgesetz ausbezahlt, das Jahreszwölftel gleich hoch ist. Der Arbeitgeber darf im Lohnzettel das von der Bauarbeiter-Urlaubs- und Abfertigungskasse direkt an den Arbeitnehmer ausbezahlte Urlaubsentgelt nicht ausweisen.

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1108a

Wird eine Ersatzleistung neben laufenden Bezügen bezahlt, erhöht sich das Jahressechstel gemäß § 67 Abs. 2 EStG 1988 um ein Sechstel der in der Ersatzleistung enthaltenen laufenden Bezüge. Desgleichen ist der als laufender Arbeitslohn zu erfassende Teil der Ersatzleistung in die Berechnung der laufenden Bezüge der letzten zwölf Monate im Sinne des § 67 Abs. 6 EStG 1988 einzubeziehen. Werden Ersatzleistungen nicht neben laufenden Bezügen ausgezahlt (zB im Karenzurlaub), ist das Jahressechstel mit einem Sechstel der laufenden Bezüge der Ersatzleistungen zu ermitteln. Soweit Ersatzleistungen sonstige Bezüge betreffen, sind die Steuersätze nach § 67 Abs. 1 und 2 EStG 1988 (somit auch der Freibetrag von 620 Euro bzw. die Freigrenze [siehe Rz 1055a]) zu berücksichtigen.

1120

Der Bruttobetrag des sonstigen Bezuges ist allerdings maßgeblich für die Berechnung des Jahressechstels, der Freigrenze (siehe Rz 1055a), einschließlich Einschleifregelung, des Viertels der laufenden Bezüge bzw. der zusätzlichen Begünstigung für freiwillige Abfertigungen im Sinne des § 67 Abs. 6 EStG 1988. Der Freibetrag gemäß § 67 Abs. 1 EStG 1988 von 620 Euro ist erst nach Abzug der Sozialversicherungsbeiträge zu berücksichtigen.

1121

Sozialversicherungsbeiträge, die auf steuerfreie laufende Bezüge entfallen (zB Zulagen und Zuschläge gemäß § 68 EStG 1988), sind vor Anwendung des Lohnsteuertarifes vom laufenden Arbeitslohn abzuziehen. Entfallen sie hingegen auf steuerfreie sonstige Bezüge (zB auf den Freibetrag nach § 67 Abs. 1 EStG 1988 von 620 Euro), sind sie vor Anwendung der Steuersätze gemäß § 67 Abs. 1 und 2 EStG 1988 bei den jeweiligen sonstigen Bezügen abzuziehen. Die auf sonstige Bezüge entfallenden Sozialversicherungsbeiträge sind diesen auch dann zuzuordnen, wenn die sonstigen Bezüge die Freigrenze (siehe Rz 1055a) gemäß § 67 Abs. 1 EStG 1988 nicht übersteigen.

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